O R D I N

cu privire la aprobarea şi punerea în aplicare a Standardelor

Naţionale de Contabilitate şi Comentariilor

nr. 32  din  03.03.2000

Monitorul Oficial al R.Moldova nr.27-28/92 din 09.03.2000

* * *

Abrogat: 01.01.2015

Ordinul Ministerul Finanţelor nr.118 din 06.08.2013

Întru executarea  prevederilor  Hotărîrii Guvernului  Republicii  Moldova nr.710 din 23 septembrie 1994 "Cu privire la programul de stat  de trecere a Republicii Moldova la sistemul mondial de contabilitate şi  statistică" şi în baza Legii contabilităţii nr. 426-XIII din 4 aprilie  1995:

ORDON:

1. Se aprobă:

• Standardele Naţionale de Contabilitate:

S.N.C. 4 "Particularităţile contabilităţii la întreprinderile micului business";

S.N.C. 17 "Contabilitatea arendei (leasingului)";

• Modificarea şi completarea nr.1 la S.N.C. 2 "Stocurile de mărfuri  şi materiale";

• Comentariile cu privire la aplicarea S.N.C. 24 "Publicitatea  informaţiei privind părţile legate".

2. Standardele Naţionale de Contabilitate şi Comentariile (conform  punctului 1 al prezentului ordin) intră în vigoare la data publicării în  Monitorul Oficial al Republicii Moldova. Operaţiile, reflectate de la 1  ianuarie 2000 pînă la data publicării, vor fi corectate în conformitate  cu prevederile standardelor aprobate.

STANDARDUL NAŢIONAL DE CONTABILITATE 4

"PARTICULARITĂŢILE CONTABILITĂŢII

LA ÎNTREPRINDERILE MICULUI BUSINESS"

Notă: Pe tot parcursul textului se substituie sintagma "principiul specializării exerciţiului" prin "contabilitatea de angajamente"; denumirea contului 242 "Cont de decontare" prin "Conturi curente în valută naţională"; denumirea "Raportului privind rezultatele financiare" prin "Raportul de profit şi pierdere";  cuvintele "formularelor-tip" prin "formelor"  conform Ordinului Min.Fin. nr.116 din 26.12.2008, în vigoare 31.12.2008

INTRODUCERE  

1. Prezentul standard nu are un analog în nomenclatorul standardelor  internaţionale şi este elaborat, pornind de la necesitatea simplificării  contabilităţii la categoriile de întreprinderi ale micului business.  

[Paragraful 1 modificat prin Ordinul Min.Fin. nr.116 din 26.12.2008, în vigoare 31.12.2008]

OBIECTIV  

2. Obiectivul  prezentului  standard îl  constituie  stabilirea  regulilor de ţinere a contabilităţii, de întocmire a registrelor  contabile şi rapoartelor financiare la categoriile de întreprinderi ale micului business.  

[Paragraful 2 modificat prin Ordinul Min.Fin. nr.116 din 26.12.2008, în vigoare 31.12.2008]

DOMENIU DE APLICARE  

3. Prezentul standard se extinde asupra întreprinderilor care corespund cerinţelor prevăzute în art.15 alin.(1) lit.(b) al Legii contabilităţii nr.113-XVI din 27.04.2007, care aplică sistemul contabil simplificat în partidă dublă.

[Paragraful 3 în redacţia Ordinului Min.Fin. nr.116 din 26.12.2008, în vigoare 31.12.2008]

4. Prevederile prezentului standard nu se extind asupra

a) întreprinderilor micului business care

• deţin, conform  avizului  organului de stat care  efectuează  reglementarea antimonopol, o poziţie dominantă pe piaţa internă de  mărfuri;

• sînt create  din  cote de participaţie şi partea comună  a  fondatorilor, care nu se încadrează în categoria de agenţi ai micului  business, depăşeşte 35% în patrimoniul ei (capitalul statutar);

• au depăşit în perioada de gestiune indicatorii stabiliţi de  legislaţia în vigoare pentru agenţii micului business (numărul mediu  anual de salariaţi, volumul producţiei (vînzărilor) etc.);

b) persoanelor care îşi desfăşoară activitatea în baza patentei de  întreprinzător.  

DEFINIŢII  

5. Noţiunile utilizate în prezentul standard semnifică:

Întreprindere a micului business - întreprindere cu statut de  persoană juridică sau fizică în care numărul mediu anual de salariaţi,  volumul producţiei (vînzărilor) şi/sau alţi indicatori nu depăşesc  limitele stabilite de legislaţia în vigoare¹ pentru agenţii micului  business.

________________

¹ La data aprobării prezentului standard criteriile de raportare a  întreprinderilor la micul business sînt stabilite în Legea Republicii  Moldova cu privire la susţinerea şi protecţia micului business nr. 112-XIII din 20 mai 1994 (cu modificările şi completările ulterioare).

Sistem contabil complet - sistem contabil care prevede utilizarea  Planului de conturi contabile unic, formularelor de registre contabile  şi rapoarte financiare prevăzute pentru agenţii economici care în  conformitate cu legislaţia în vigoare nu se încadrează în categoria de  agenţi ai micului business.

Sistem contabil simplificat în partidă dublă – sistem contabil care prevede reflectarea faptelor economice în baza dublei înregistrări, cu aplicarea variantelor simplificate al planului de conturi contabile, registrelor contabile şi rapoartelor financiare.

Planul de conturi contabile simplificat - nomenclator de conturi  stabilit de întreprinderea micului business în condiţiile aplicării  sistemului  contabil  simplificat în partidă dublă pentru contabilizarea  activelor,  capitalului  propriu,  datoriilor,  veniturilor,  cheltuielilor  şi  rezultatelor activităţii.

Contabilitate de angajamente – bază de contabilizare conform căreia elementele contabile sînt recunoscute pe măsura apariţiei acestora, indiferent de momentul încasării/plăţii mijloacelor băneşti sau compensării în altă formă.

Contabilitate de casă – bază de contabilizare conform căreia elementele contabile sînt recunoscute pe măsura încasării/plăţii mijloacelor băneşti sau compensării în altă formă.

Dubla înregistrare – procedeu de înregistrare a unui fapt economic în debitul unui cont şi în creditul altui cont cu una şi aceeaşi sumă.

[Paragraful 5 modificat prin Ordinul Min.Fin. nr.116 din 26.12.2008, în vigoare 31.12.2008]

ORGANIZAREA CONTABILITĂŢII

Dispoziţii generale

6. Categoriile de întreprinderi ale micului business ţin contabilitatea în conformitate cu principiile metodologice şi regulile stabilite prin Legea contabilităţii, Bazele conceptuale ale pregătirii şi prezentării rapoartelor financiare, Standardele Naţionale de Contabilitate, Planul de conturi contabile şi a prezentului standard.

[Paragraful 6 în redacţia Ordinului Min.Fin. nr.116 din 26.12.2008, în vigoare 31.12.2008]

7. Răspunderea pentru ţinerea contabilităţii şi raportarea financiară revine:

a) conducerii (organului executiv) – în entitatea cu răspundere limitată;

b) partenerilor – în entitatea ai cărei proprietari au răspundere nelimitată;

c) proprietarului – pentru întreprinzătorii individuali;

d) conducătorului entităţii – în entităţile neprevăzute la lit.a)-c).

În funcţie de volumul muncii contabile conducătorul întreprinderii poate:

a) să creeze un serviciu contabil ca subdiviziune structurală separată condusă de şeful serviciului contabil (contabilul-şef);

b) să prevadă în state funcţia de contabil;

c) să transmită în baze contractuale ţinerea contabilităţii firmei (organizaţiei) de audit (specializate);

d) să ţină contabilitatea personal, dacă nivelul lui de studii corespunde cerinţelor prevăzute de legislaţia în vigoare.

[Paragraful 7 modificat prin Ordinul Min.Fin. nr.116 din 26.12.2008, în vigoare 31.12.2008]

8. Pentru ţinerea contabilităţii întreprinderea este obligată să elaboreze şi să aplice politica de contabilitate proprie. Modul de formare şi de dezvăluire a politicii de contabilitate sînt stabilite de prevederile S.N.C.1 "Politica de contabilitate", aprobat prin ordinul ministrului finanţelor al Republicii Moldova nr.174 din 25 decembrie 1997 şi intrat în vigoare la 1 ianuarie 1998.

În politica sa de contabilitate întreprinderea determină:

- sistemul contabil utilizat (complet sau simplificat);

- varianta aleasă a sistemului contabil simplificat;

- regulile circulaţiei documentelor şi tehnologia prelucrării informaţiei contabile;

- Planul de conturi contabile simplificat;

- metodele de evaluare a activelor şi datoriilor;

- metodele de calculare a uzurii (amortizării) activelor pe termen lung;

- modul de constatare şi contabilizare a veniturilor, cheltuielilor şi rezultatelor financiare;

- alte aspecte metodice şi de organizare ale contabilităţii.

9. Politica de contabilitate pe anul curent se aprobă de persoanele responsabile de ţinerea contabilităţii şi raportare financiară întreprinderii şi se aplică începînd cu 1 ianuarie a anului de gestiune. Întreprinderea nou-creată aprobă politica sa de contabilitate pînă la prima prezentare a rapoartelor financiare, dar nu mai tîrziu de 90 zile de la data înregistrării de stat.

[Paragraful 9 modificat prin Ordinul Min.Fin. nr.116 din 26.12.2008, în vigoare 31.12.2008]

10. Întreprinderea întocmeşte documentele primare în conformitate cu prevederile art.19-20 din Legea contabilităţii nr.113-XVI din 27.04.2007. Responsabilitatea pentru asigurarea controlului asupra operaţiilor economice efectuate şi înregistrării acestora în documentele primare o poartă conducătorul întreprinderii.

Întreprinderea poate să utilizeze formulare de documente contabile primare tip interdepartamentale şi departamentale, precum şi formulare de documente elaborate de sine stătător şi aprobate în modul stabilit, care conţin elemente obligatorii prevăzute de legislaţia în vigoare.

Documentele contabile primare trebuie să conţină următoarele elemente obligatorii: denumirea documentului; data întocmirii; conţinutul operaţiei economice; unitatea de măsură a operaţiei economice (în expresie naturală şi bănească); denumirea întreprinderii; funcţiile şi numele persoanelor responsabile pentru efectuarea şi întocmirea corectă a operaţiei economice; semnăturile personale şi lizibile ale acestora.

[Alin.3 exclus prin Ordinul Min.Fin. nr.116 din 26.12.2008, în vigoare 31.12.2008]

Documentul contabil primar trebuie să fie întocmit în momentul efectuării operaţiei economice, iar dacă acest lucru este imposibil - nemijlocit la terminarea operaţiei. La vînzarea mărfurilor, producţiei şi serviciilor cu utilizarea maşinilor de casă şi control cu memorie fiscală documentele contabile primare (privind înregistrarea banilor şi decontarea valorii de bilanţ a mărfurilor, producţiei şi serviciilor vîndute) se întocmesc nu mai rar de o dată pe zi, la expirarea acesteia - în baza bonurilor de casă.

Nu se admite introducerea corectărilor în documentele băneşti (de casă şi bancare). Corectarea greşelilor în alte documente primare trebuie să fie confirmată documentar şi prin semnătura persoanelor care au întocmit şi au semnat aceste documente, cu indicarea datei introducerii corectării. Responsabilitatea pentru oportunitatea şi corectitudinea întocmirii documentelor contabile primare, autenticitatea informaţiei conţinute în acestea o poartă persoanele care au întocmit şi au semnat aceste documente.

Documentele primare contabile pot fi întocmite pe suporturi (purtători) de informaţie din hîrtie şi/sau electronic. În ultimul caz întreprinderea este obligată să facă copiile acestor documente pe suporturi din hîrtie şi să le perfecteze în modul stabilit de legislaţia în vigoare.

[Paragraful 10 modificat prin Ordinul Min.Fin. nr.116 din 26.12.2008, în vigoare 31.12.2008]

11. Informaţia conţinută în documentele contabile primare urmează să fie reflectată şi acumulată în registrele contabile, în baza cărora se întocmesc rapoartele financiare. Registrele contabile pot fi ţinute în cărţi (jurnale) speciale, pe file separate, fişe, precum şi pe suporturi tehnici de informaţie. În cazul prelucrării automatizate a datelor contabile informaţia rezultativă trebuie să fie perfectată sub formă de registre contabile de ieşire din hîrtie.

Registrul contabil va conţine următoarele elemente obligatorii:

a) denumirea registrului;

b) denumirea entităţii care a întocmit registrul;

c) data începerii şi finisării ţinerii registrului şi/sau perioada pentru care se întocmeşte acesta;

d) data efectuării faptelor economice, grupate în ordine cronologică şi/sau sistemică;

e) etaloanele de evidenţă a faptelor economice;

f) funcţia, numele, prenumele şi semnăturile persoanelor responsabile de întocmirea registrului.

Registrele contabile obligatorii sînt Cartea mare, balanţa de verificare sau alte registre centralizatoare, care servesc drept bază pentru întocmirea rapoartelor financiare.

Responsabilitatea pentru corectitudinea reflectării operaţiilor economice în registrele contabile, oportunitatea întocmirii lor o poartă persoanele care au semnat şi au întocmit aceste registre. Corectarea greşelilor în registrele contabile trebuie să fie argumentată şi confirmată prin semnătura persoanei care a introdus corectarea, cu indicarea datei rectificării.

[Paragraful 11 completat prin Ordinul Min.Fin. nr.116 din 26.12.2008, în vigoare 31.12.2008]

12. Documentele primare, registrele contabile şi rapoartele financiare sînt supuse păstrării obligatorii în modul stabilit prin legislaţia în vigoare. Responsabilitatea pentru asigurarea păstrării acestora o poartă conducătorul întreprinderii.

13. Întreprinderea ţine contabilitatea conform contabilităţii de angajamente sau contabilităţii de casă conform art.17 din Legea contabilităţii nr.113-XVI din 27.04.2007.

[Paragraful 13 în redacţia Ordinului Min.Fin. nr.116 din 26.12.2008, în vigoare 31.12.2008]

14. Întreprinderea poate să ţină contabilitatea conform sistemului complet sau simplificat. Sistemul contabil se alege de fiecare întreprindere de sine stătător, pornind de la necesităţile informaţionale, volumul producţiei (vînzărilor) şi particularităţile activităţii, precum şi alţi factori şi se reflectă în politica de contabilitate pe anul de gestiune. Astfel, întreprinderilor cu un ciclu complicat de producţie, care desfăşoară cîteva feluri de activităţi, li se recomandă să utilizeze sistemul contabil complet, iar întreprinderilor cu un proces tehnologic simplu de producţie şi un singur fel de activitate - sistemul contabil simplificat.

[Paragraful 14 exclus prin Ordinul Min.Fin. nr.116 din 26.12.2008, în vigoare 31.12.2008]

Sistemul contabil complet

15. În cazul aplicării sistemului contabil complet întreprinderea ţine contabilitatea în acelaşi mod ca şi agenţii economici care în conformitate cu legislaţia în vigoare nu se raportă la micul business. În acest caz întreprinderea trebuie:

a) să aplice Planul de conturi contabile al activităţii economico-financiare a întreprinderilor, aprobat prin ordinul ministrului finanţelor al Republicii Moldova nr.174 din 25 decembrie 1997 şi intrat în vigoare începînd cu 1 ianuarie 1998;

b) să utilizeze formularele registrelor contabile recomandate pentru agenţii economici care nu se raportă la micul business;

c) să întocmească rapoartele financiare în volumul şi conform formularelor-tip prevăzute de S.N.C.5 "Prezentarea rapoartelor financiare" şi S.N.C.7 "Raportul privind fluxul mijloacelor băneşti", aprobate prin ordinul ministrului finanţelor al Republicii Moldova nr.174 din 25 decembrie 1997 şi intrate în vigoare la 1 ianuarie 1998.

[Paragraful 15 exclus prin Ordinul Min.Fin. nr.116 din 26.12.2008, în vigoare 31.12.2008]

Sistemul contabil simplificat

16. În cazul aplicării sistemului contabil simplificat întreprinderea:

a) elaborează şi utilizează Planul de conturi contabile simplificat;

b) utilizează formulare de registre contabile, recomandate de prezentul standard;

c) întocmeşte rapoarte financiare în volumul şi conform formularelor prevăzute de prezentul standard.

Planul de conturi contabile simplificat

şi modul de utilizare a acestuia

17. Planul de conturi simplificat este elaborat de fiecare întreprindere de sine stătător în baza Planului de conturi contabile al activităţii economico-financiare a întreprinderilor, aprobat prin ordinul ministrului finanţelor al Republicii Moldova nr.174 din 25 decembrie 1997 şi reflectat în politica sa de contabilitate pe anul de gestiune.

Întreprinderea poate să utilizeze (cu titlu de recomandare) următorul Plan de conturi contabile simplificat:

[Paragraful 17 modificat prin Ordinul Min.Fin. nr.116 din 26.12.2008, în vigoare 31.12.2008]

18. În caz de necesitate întreprinderea poate să utilizeze de sine stătător şi alte conturi sintetice, inclusiv conturile contabilităţii de gestiune. De exemplu, dacă întreprinderea desfăşoară în afară de activitatea operaţională şi activitate de investiţii, este necesar să se utilizeze suplimentar conturile 621 "Venituri din activitatea de investiţii" şi 721 "Cheltuieli ale activităţii de investiţii". Întreprinderea poate să deschidă de asemenea de sine stătător subconturi pentru conturile sintetice ale Planului de conturi simplificat. De exemplu, pentru contul sintetic 123 "Mijloace fixe" pot fi deschise următoarele subconturi: 1231 "Terenuri", 1232 "Mijloace fixe" şi 1233 "Resurse naturale", iar pentru contul sintetic 211 "Materiale" - subconturile 2111 "Materiale" şi 2112 "Obiecte de mică valoare şi scurtă durată".

19. Întreprinderea reflectă operaţiile în conturile contabile în conformitate cu Normele metodologice de utilizare a conturilor contabile, aprobate prin ordinul ministrului finanţelor nr.174 din 25 decembrie 1997, ţinînd cont de prevederile prezentului standard.

Registre contabile recomandate de prezentul standard

20. Întreprinderea poate să utilizeze una din două variante de ţinere a registrelor contabile:

♦ în baza Registrului-jurnal de evidenţă a operaţiilor economice;

♦ cu utilizarea Borderourilor de evidenţă a operaţiilor economice pe conturi (grupe de conturi) contabile.

21. Varianta de ţinere a registrelor contabile se alege de fiecare întreprindere de sine stătător, pornind de la volumul producţiei (vînzărilor) şi domeniul de activitate şi se reflectă în politica de contabilitate pe anul de gestiune.

22. Întreprinderea poate să adapteze de sine stătător registrele contabile recomandate de prezentul standard la specificul activităţii sale, precum şi să întocmească registre suplimentare. În acest caz trebuie să se asigure:

- respectarea bazei metodologice unice a contabilităţii care prevede aplicarea contabilităţii de angajamente şi dublei înregistrări;

- intercorelaţia dintre datele contabilităţii analitice şi sintetice;

- reflectarea completă a tuturor operaţiilor economice în registre contabile în baza documentelor contabile primare;

- acumularea şi sistematizarea datelor din documentele contabile primare sub aspectul indicatorilor necesari pentru gestiunea şi controlul activităţii economice a întreprinderii, precum şi pentru întocmirea rapoartelor financiare.

Varianta în baza Registrului-jurnal de evidenţă

a operaţiilor economice

23. Această variantă de întocmire a registrelor contabile se recomandă pentru întreprinderile, activitatea cărora nu necesită stocuri mari de resurse materiale, contabilizarea creanţelor şi angajamentelor, iar procesul de fabricare a producţiei şi de vînzare a acesteia se încheie în cursul lunii de gestiune. În acest caz înregistrarea documentelor contabile primare, reflectarea operaţiilor în conturi, determinarea rezultatului financiar se efectuează într-un singur registru contabil - Registrul-jurnal de evidenţă a operaţiilor economice (în continuare - Registru) conform formularului nr.S-1 (anexa 1 la prezentul standard). În cazuri necesare întreprinderea poate să utilizeze în afară de Registru şi alte registre contabile, formularele cărora sînt prezentate în anexele la prezentul standard: Borderoul de evidenţă a activelor pe termen lung şi a uzurii (amortizării) acestora - formularul nr.S-2, Borderoul de evidenţă a retribuţiilor - formularul nr.S-10, Borderoul de evidenţă a decontărilor cu bugetul - formularul nr.S-11.

24. Registrul reprezintă un borderou de evidenţă analitică şi sintetică, în baza căruia se determină soldurile activelor, capitalului propriu şi datoriilor, precum şi sumele veniturilor, cheltuielilor şi rezultatelor activităţii întreprinderii la o dată concretă şi se întocmesc rapoarte financiare.

Registrul este un borderou contabil combinat care conţine toate conturile contabile utilizate de întreprindere, fapt ce permite ţinerea evidenţei operaţiilor economice în fiecare din ele. În acest caz Registrul trebuie să conţină informaţii necesare pentru completarea posturilor respective din Bilanţul contabil şi Raportul de profit şi pierdere.

Întreprinderea poate să deschidă Registrul pe fiecare lună (în caz de necesitate se utilizează file anexate pentru evidenţa operaţiilor în cadrul conturilor) sau pe anul de gestiune în întregime. În al doilea caz Registrul trebuie să fie şnuruit şi numerotat. Pe ultima pagină a Registrului se înscrie numărul de pagini conţinute, acestea certificîndu-se prin semnăturile conducătorului şi persoanei responsabile pentru ţinerea contabilităţii, precum şi prin ştampila întreprinderii.

Registrul se deschide prin înscrierea sumelor soldurilor la începutul lunii curente (începutul activităţii întreprinderii) pe fiecare cont sintetic.

Apoi în coloana 3 "Conţinutul operaţiei" se înscrie luna şi în ordine cronologică prin metoda poziţională, în baza fiecărui document primar, se reflectă toate operaţiile economice efectuate în cursul acestei luni. Totodată sumele fiecărei operaţii se reflectă în Registru prin metoda dublei înregistrări: concomitent în coloanele "Debit" şi "Credit" ale conturilor de evidenţă a activelor, pasivelor şi rezultatelor financiare.

În cursul lunii în contul 215 "Producţia în curs de execuţie" în debit se reflectă consumurile pentru fabricarea producţiei (serviciilor), iar în credit - costul efectiv al produselor predate la depozit (serviciilor prestate) care se determină într-un decont special (calculaţie).

Veniturile şi cheltuielile întreprinderii se reflectă în conformitate cu contabilitatea de angajamente nemijlocit în creditul şi debitul contului 333 "Profit net (pierdere) al perioadei de gestiune". În cazul desfăşurării la întreprindere a cîtorva feluri de activităţi (operaţională, de investiţii, financiară) pentru contul 333 pot fi deschise subconturile corespunzătoare, iar în Registru sînt prevăzute coloane suplimentare. La reflectarea operaţiilor în contul 333 trebuie de avut în vedere că utilizarea mărfurilor, producţiei (serviciilor) în scopuri personale, precum şi în contul retribuirii muncii proprietarilor şi salariaţilor întreprinderii se consideră vînzare cu constatarea veniturilor şi cheltuielilor din vînzări.

Rezultatul financiar din vînzarea mărfurilor, producţiei (serviciilor) se determină ca diferenţa între rulajele debitoare şi creditoare ale contului 333 şi se reflectă în Registru într-un rînd distinct. În acest caz în coloana 3 se face înscrierea "Rezultatul financiar al lunii", iar în coloanele "suma", "contul 333 - credit" (dacă s-a obţinut profit) sau "contul 333 - debit" (dacă s-au obţinut pierderi) se reflectă mărimea rezultatului financiar al lunii curente.

La expirarea lunii se calculează sumele totale lunare ale rulajelor debitoare şi creditoare din cadrul tuturor conturilor sintetice, care trebuie să fie egale cu totalul din coloana 4. În acest caz trebuie de avut în vedere că rulajele din contul 333 se reflectă cu total cumulativ de la începutul anului.

După calcularea rulajelor debitoare şi creditoare totale ale conturilor pe lună se determină soldul pentru fiecare din acestea la ultima zi a lunii curente. În baza soldurilor conturilor din clasele 1-5 se completează Bilanţul contabil, iar conform datelor rulajelor debitor şi creditor ale contului 333 se întocmeşte Raportul de profit şi pierdere al întreprinderii.

Varianta cu utilizarea Borderourilor de evidenţă a operaţiilor

economice pe conturi (grupe de conturi) contabile

25. Varianta dată de întocmire a registrelor contabile se utilizează de întreprinderile care efectuează procesul de fabricare a producţiei (de prestare a serviciilor) cu mari cheltuieli materiale şi de muncă, au stocuri considerabile de materiale, mărfuri şi produse, efectuează decontări cu debitorii şi creditorii, în special, prin bancă. În cadrul acestei variante întreprinderea poate să utilizeze pentru evidenţa operaţiilor economice următoarele registre contabile:

- Borderoul de evidenţă a activelor pe termen lung şi a uzurii (amortizării) acestora - formularul nr.S-2 (anexa 2);

- Borderoul de evidenţă a stocurilor de mărfuri şi materiale - formularul nr.S-3 (anexa 3);

- Borderoul de evidenţă a animalelor şi păsărilor - formularul nr.S-4 (anexa 4);

- Borderoul de evidenţă a consumurilor şi cheltuielilor - formularul nr.S-5 (anexa 5);

- Borderoul de evidenţă a mijloacelor băneşti şi investiţiilor - formularul nr.S-6 (anexa 6);

- Borderoul de evidenţă a decontărilor cu cumpărătorii şi alţi debitori - formularul nr.S-7 (anexa 7);

- Borderoul de evidenţă a capitalului propriu - formularul nr.S-8 (anexa 8);

- Borderoul de evidenţă a decontărilor cu furnizorii - formularul nr.S-9 (anexa 9);

- Borderoul de evidenţă a retribuţiilor - formularul nr.B-10 (anexa 10);

- Borderoul de evidenţă a decontărilor cu bugetul - formularul nr.S-11 (anexa 11);

- Borderoul de evidenţă a decontărilor cu alţi creditori - formularul nr.S-12 (anexa 12);

- Borderoul de evidenţă a vînzărilor şi rezultatelor financiare - formularul nr.S-13 (anexa 13);

- Balanţa de verificare (şah) - formularul nr.S-14 (anexa 14);

- Balanţa de verificare a conturilor sintetice - formularul nr.S-15 (anexa 15).

26. Fiecare borderou se utilizează pentru evidenţa operaţiilor pe un cont sau o grupă de conturi contabile. Suma fiecărei operaţii se reflectă concomitent în două borderouri: într-un borderou - în debitul contului corespondent, iar în altul - în creditul acestuia. În acest caz în ambele borderouri, în coloana "Conţinutul operaţiei", se efectuează înscrieri în baza documentelor primare despre conţinutul operaţiei realizate sau se fac explicaţii corespunzătoare.

Generalizarea rulajelor lunare reflectate în borderourile nr.S-2 - nr.S-13 se efectuează în Balanţa de verificare (şah) - formularul nr.S-14, în baza căreia se întocmeşte Balanţa de verificare a conturilor sintetice (formularul nr.S-15). Conform datelor din Balanţa de verificare S-15 se întocmesc Bilanţul contabil şi Raportul de profit şi pierdere ale întreprinderii.

În afară de Balanţa de verificare S-15 întreprinderea poate de asemenea să întocmească şi Cartea mare.

În toate borderourile utilizate se indică luna în care acestea se completează, iar în cazuri necesare - denumirea conturilor sintetice. La sfîrşitul lunii după calcularea totalului rulajelor şi determinarea soldurilor conturilor borderourile se semnează de persoanele, care au întocmit şi au verificat înscrierile.

Borderoul de evidenţă a activelor pe termen lung şi a uzurii

(amortizării) acestora (formularul nr.S-2)

27. Borderoul de evidenţă a activelor pe termen lung şi a uzurii (amortizării) acestora (formularul nr.S-2) reprezintă un registru de evidenţă analitică şi sintetică a existenţei şi mişcării mijloacelor fixe şi activelor nemateriale utilizate în activitatea de întreprinzător (conturile 123 "Mijloace fixe", 111 "Active nemateriale"), precum şi de calculare a sumelor uzurii (amortizării) acestora (conturile 124 "Uzura mijloacelor fixe", 113 "Amortizarea activelor nemateriale"). Pentru evidenţa mijloacelor fixe şi activelor nemateriale pot fi deschise borderouri distincte S-2.

Datele privind mijloacele fixe (activele nemateriale) se înscriu în borderou prin metoda poziţională pe fiecare obiect separat. Lunar în cazul existenţei mişcării mijloacelor fixe (activelor nemateriale) se calculează sumele rulajelor şi soldurilor acestora la ultima dată a lunii curente. Deplasarea mijloacelor fixe (activelor nemateriale) în cadrul întreprinderii nu se reflectă în borderou.

Suma calculată a uzurii (amortizării) se reflectă de asemenea în borderourile S-5 "Contabilitatea consumurilor şi cheltuielilor" şi S-13 "Contabilitatea vînzărilor şi rezultatelor financiare".

În cazul cînd la întreprindere există un număr considerabil de obiecte de mijloace fixe contabilitatea analitică a acestora se ţine cu utilizarea Fişei de evidenţă a mijloacelor fixe (formei nr.MF-6). În baza datelor finale din fişele de evidenţă a mişcării mijloacelor fixe (formei nr.MF-8) în Borderoul S-2 se ţine evidenţa generalizată a mişcării mijloacelor fixe în contul 123 "Mijloace fixe". În acest caz calcularea uzurii se efectuează într-un decont (tabel de calcul) distinct întocmit de întreprindere de sine stătător.

Evaluarea activelor pe termen lung şi calcularea uzurii (amortizării) acestora se efectuează în conformitate cu prevederile S.N.C.16 "Contabilitatea activelor materiale pe termen lung" şi S.N.C.13 "Contabilitatea activelor nemateriale".

Borderoul de evidenţă a stocurilor de mărfuri

şi materiale (formularul nr.S-3)

29. Borderoul de evidenţă a stocurilor de mărfuri şi materiale (formularul nr.S-3) este destinat pentru evidenţa analitică şi sintetică a stocurilor de producţie, producţiei şi mărfurilor reflectate în conturile 211 "Materiale", 216 "Produse" şi 217 "Mărfuri".

Borderoul se întocmeşte pe o lună şi se ţine de gestionari (sau de contabilitate) separat pe stocuride producţie, produse şi mărfuri pe tipuri de valori, indiferent de faptul, dacă s-a înregistrat sau nu încursul lunii de gestiune o mişcare pe unele sau alte valori.

Stocurile de mărfuri şi materiale se reflectă în borderou în conformitate cu S.N.C.2 "Stocurile de mărfuri şi materiale" la valoarea de procurare (costul efectiv) care cuprinde valoarea de cumpărare a stocurilor, cheltuielile de transport, precum şi impozitele şi taxele prevăzute de legislaţia în vigoare (cu excepţia impozitelor, care ulterior trebuie să fie restituite (trecute în cont) întreprinderii de organele fiscale).

În cazul cînd la întreprindere există doi sau mai mulţi gestionari care ţin evidenţa valorilor cu aplicarea borderourilor S-3 în contabilitate, în baza borderourilor menţionate, se întocmeşte un Borderou centralizator S-3, în care se reflectă existenţa şi mişcarea stocurilor de mărfuri şi materiale în cursul lunii pe întreprindere în ansamblu.

Datele privind eliberarea materialelor în producţie, vînzarea produselor şi mărfurilor se înscriu din Borderoul S-3 sau Borderoul centralizator respectiv în Borderourile S-5 "Contabilitatea consumurilor şi cheltuielilor" şi/sau S-13 "Contabilitatea vînzărilor şi rezultatelor financiare".

Borderoul de evidenţă a animalelor şi păsărilor

(formularul nr.S-4)

29. Borderoul de evidenţă a animalelor şi păsărilor (formularul nr.S-4) se utilizează pentru evidenţa existenţei şi mişcării animalelor şi păsărilor care se află la creştere şi îngrăşat. Înscrierile în borderou se fac în baza documentelor primare pe fiecare tip şi grup de animale şi păsări separat, indicînd numărul de capete, greutatea vie şi valoarea acestora.

Animalele (păsările) cumpărate se reflectă la valoarea de procurare, iar cele din producţie proprie - în cursul anului - la costul normativ (planificat) aducîndu-l la finele anului pînă la costul efectiv.

În coloanele 10 şi 14 se indică conturile corespondente privind intrarea şi ieşirea animalelor şi păsărilor.

Rulajele calculate şi soldurile determinate în expresie bănească la finele perioadei de gestiune se trec în Balanţa de verificare a conturilor sintetice sau în Cartea mare.

Borderoul de evidenţă a consumurilor şi cheltuielilor

(formularul nr.S-5)

30. Borderoul de evidenţă a consumurilor şi cheltuielilor (formularul nr.S-5) se utilizează pentru evidenţa analitică şi sintetică a consumurilor aferente fabricării producţiei (prestării serviciilor), creării (construcţiei) obiectelor de mijloace fixe, precum şi a cheltuielilor perioadelor viitoare şi curentă contabilizate respectiv în conturile 215 "Producţia în curs de execuţie", 121 "Active materiale în curs de execuţie"² , 251 "Cheltuieli anticipate curente", 713 "Cheltuieli generale şi administrative", 731 "Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit".

________________

² Pentru evidenţa activelor materiale în curs de execuţie se întocmeşte un Borderou distinct S-5.

Contabilitatea consumurilor se ţine pe tipuri de produse fabricate (servicii), pe obiecte şi articole de consumuri prevăzute de S.N.C.3 "Componenţa consumurilor şi cheltuielilor întreprinderii".

Consumurile (cheltuielile) în debitul conturilor 215, 121, 251 şi 713 se acumulează din creditul diverselor conturi în baza datelor din alte borderouri (S-2, S-5, S-10 etc.) sau nemijlocit din documentele primare.

Costul efectiv al producţiei (serviciilor) se trece din creditul contului 215 în debitul conturilor respective în funcţie de direcţiile utilizării producţiei - la depozit (contul 216 "Produse"), vînzarea serviciilor (contul 711 "Costul vînzărilor") etc.

Consumurile aferente produselor (serviciilor) nefinisate se contabilizează în contul 215 pe tipuri de produse ca producţie în curs de execuţie.

Soldurile producţiei în curs de execuţie la începutul lunii curente se reflectă în Borderoul S-5 conform soldurilor finale din borderoul similar pe luna precedentă. Soldul producţiei în curs de execuţie la finele lunii curente se determină conform actelor de inventariere sau prin calcul în baza datelor de evidenţă.

Costul efectiv al obiectelor de mijloace fixe create (construite) se trece în debitul contului 123 "Mijloace fixe".

Cheltuielile anticipate aferente lunii curente se trec la consumurile şi/sau cheltuielile perioadei curente. Cheltuielile perioadei de gestiune curente (cheltuielile generale şi administrative, cheltuielile (economiile) privind impozitul pe venit) se reflectă în conturile 713 şi 731 cu total cumulativ de la începutul anului. Închiderea conturilor 713 şi 731 se efectuează numai la finele anului prin trecerea sumei totale a cheltuielilor acumulate în debitul contului 333 "Profit net (pierdere) al perioadei de gestiune".

Borderoul de evidenţă a mijloacelor băneşti

şi investiţiilor (formularul nr.S-6)

31. Borderoul de evidenţă a mijloacelor băneşti şi investiţiilor (formularul nr.S-6) se utilizează pentru contabilitatea mijloacelor băneşti şi investiţiilor, reflectate în conturile 131 "Investiţii pe termen lung în părţi nelegate", 231 "Investiţii pe termen scurt în părţi nelegate", 241 "Casa", 242 "Conturi curente în valută naţională". Pentru evidenţa operaţiilor de casă, operaţiilor în contul de decontare şi cel valutar (în cazul existenţei acestuia) şi investiţiilor pot fi întocmite borderouri distincte S-6.

Primirea şi eliberarea mijloacelor băneşti, întocmirea documentelor de încasare şi de cheltuieli a mijloacelor băneşti, registrului de casă şi a raportului privind operaţiile de casă se efectuează în modul stabilit.

Înscrierile în Borderoul S-6 privind operaţiile aferente contului de decontare şi altor conturi la bănci se efectuează în baza extraselor băncilor şi documentelor anexate la acestea. Efectuarea şi perfectarea operaţiilor aferente contului de decontare se efectuează în modul stabilit de actele normative corespunzătoare ale Băncii Naţionale a Moldovei.

Borderoul de evidenţă a decontărilor cu cumpărătorii

şi alţi debitori (formularul nr.S-7)

32. Borderoul de evidenţă a decontărilor cu cumpărătorii şi alţi debitori (formularul nr.S-7) se utilizează pentru evidenţa decontărilor cu cumpărătorii, bugetul, titularii de avans şi alţi debitori, reflectate în conturile 221 "Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale", 224 "Avansuri pe termen scurt acordate", 225 "Creanţe pe termen scurt privind decontările cu bugetul", 227 "Creanţe pe termen scurt ale personalului", 229 "Alte creanţe pe termen scurt". Înscrierile în borderou se fac prin metoda poziţională pe fiecare debitor, în baza datelor din documentele primare.

În cazul utilizării unui formular de borderou pentru reflectarea operaţiilor contabilizate în cîteva conturi, pentru fiecare din acestea în borderou se rezervă un număr necesar de rînduri, iar în coloana 3 "Denumirea conturilor, debitorilor (întreprinderilor, numele şi prenumele salariaţilor)" se înscriu numărul şi denumirea contului corespunzător. În continuare în aceeaşi coloană se reflectă tipurile de creanţe, se indică cumpărătorii, titularii de avans şi alţi debitori, iar apoi prin metoda poziţională pe fiecare debitor - soldul desfăşurat şi mişcarea în cursul lunii.

La expirarea lunii pe fiecare cont se calculează rulajele debitoare şi creditoare şi soldul desfăşurat (debitor şi /sau creditor) la ultima zi a lunii curente.

Borderoul de evidenţă a capitalului propriu

(formularul nr.S-8)

33. Borderoul de evidenţă a capitalului propriu (formularul nr.S-8) este destinat pentru contabilitatea existenţei şi mişcării elementelor capitalului propriu, reflectate în conturile 311 "Capital statutar", 321 "Rezerve stabilite de legislaţie", 332 "Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi", 333 "Profit net (pierdere) al perioadei de gestiune" şi 341 "Diferenţe din reevaluarea activelor pe termen lung", 342 "Subvenţii pentru întreprinderile de stat".

Pentru reflectarea operaţiilor în borderou se rezervă numărul necesar de rînduri pe fiecare cont al capitalului propriu. În acest caz trebuie de avut în vedere că în contul 311 operaţiile se contabilizează numai după înregistrarea modificărilor capitalului statutar în modul stabilit de legislaţia în vigoare.

În contul 333 contabilitatea profitului şi utilizării acestuia se ţine cu total cumulativ de la începutul anului. În acest scop la contul dat pot fi deschise două subconturi: 3331 "Profit (pierdere) al perioadei de gestiune" şi 3332 "Utilizarea profitului". Soldul la începutul lunii pentru contul 333 se înscrie în subconturile menţionate în baza datelor din Borderoul S-8 pe luna precedentă.

La finele anului se determină suma profitului nerepartizat (pierderilor neacoperite) al anului curent (diferenţa dintre sumele reflectate în subconturile 3331 şi 3332), care după reformarea Bilanţului contabil se trece în Borderoul S-8 al anului următor în componenţa rezultatelor anilor precedenţi.

Borderoul de evidenţă a decontărilor cu furnizorii

(formularul nr.S-9)

34. Borderoul de evidenţă a decontărilor cu furnizorii (formularul nr.S-9) se utilizează pentru contabilitatea decontărilor cu furnizorii şi antreprenorii, reflectate în contul 521 "Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale". Borderoul pe luna curentă se deschide prin trecerea în acesta a soldurilor datoriilor întreprinderii în baza facturilor furnizorilor şi antreprenorilor înregistrate în Borderoul S-9 al lunii precedente.

În borderou se înscriu în creditul contului 521 prin metoda poziţională datele din facturile furnizorilor pentru valorile materiale primite şi ale antreprenorilor pentru serviciile prestate.

În debitul contului 521 se reflectă operaţiile privind achitarea facturilor furnizorilor şi antreprenorilor (creditul conturilor 242 "Conturi curente în valută naţională", 511 "Credite bancare pe termen scurt" etc.). La finele lunii se calculează rulajele în debitul şi creditul contului 521 şi se determină soldul desfăşurat (debitor şi/sau creditor).

Borderoul de evidenţă a retribuţiilor

(formularul nr.S-10)

35. Borderoul de evidenţă a retribuţiilor (formularul nr.S-10) este destinat pentru contabilitatea decontărilor cu salariaţii întreprinderii privind retribuţiile, reflectate în contul 531 "Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii". În coloana "Credit contul 531 (calculat)" se reflectă sumele retribuţiilor, premiilor, adaosurilor, sporurilor şi altor plăţi, calculate salariaţilor întreprinderii (încadraţi şi neîncadraţi în state) conform legislaţiei în vigoare. Retribuirea muncii se reflectă în borderou pe categorii de salariaţi, obiecte de evidenţă şi tipuri de producţie.

Concomitent în coloana borderoului "Debit contul 531 (reţinut, achitat)" se efectuează calculul tuturor reţinerilor din sumele retribuţiilor calculate salariaţilor în conformitate cu legislaţia în vigoare (impozitului pe venit, sumelor avansurilor acordate, sumelor reţinute de la titularii de avans, sumelor aferente titlurilor executorii în favoarea altor persoane juridice şi fizice).

La finele lunii se determină rulajele în debitul şi creditul contului 531 şi se calculează soldul desfăşurat (debitor şi/sau creditor), care se trece în Borderoul S-10 pe luna următoare.

Borderoul de evidenţă a decontărilor cu bugetul

(formularul nr.S-11)

36. Borderoul de evidenţă a decontărilor cu bugetul (formularul nr.S-11) se utilizează pentru contabilitatea analitică şi sintetică a decontărilor cu bugetul privind impozitele şi plăţile, reflectate în contul 534 "Datorii privind decontările cu bugetul". Înscrierile în borderou se fac prin metoda poziţională pe tipuri de impozite şi plăţi: impozitul pe venitul persoanelor juridice; impozitul pe venitul persoanelor fizice; taxa pe valoarea adăugată; accizele; impozitul funciar; sancţiunile economice etc.

La expirarea lunii se calculează rulajele debitoare şi creditoare şi se determină soldul desfăşurat (debitor şi/sau creditor) pe fiecare tip de impozite şi plăţi (subconturile contului sintetic 534 "Datorii privind decontările cu bugetul").

Borderoul de evidenţă a decontărilor cu alţi creditori

(formularul nr.S-12)

37. Borderoul de evidenţă a decontărilor cu alţi creditori (formularul nr.S-12) este destinat pentru contabilitatea decontărilor privind asigurările sociale, medicale, personale şi a averii, creditele bancare, cu fondatorii şi cu alţi creditori, precum şi cele aferente avansurilor primite şi mijloacelor finanţărilor şi încasărilor cu destinaţie specială, reflectate în conturile 423 "Finanţări şi încasări cu destinaţie specială", 511 "Credite bancare pe termen scurt", 533 "Datorii privind asigurările", 523 "Avansuri pe termen scurt primite", 537 "Datorii faţă de fondatori şi alţi participanţi", 539 "Alte datorii pe termen scurt". Înscrierile în borderou se fac prin metoda poziţională pe fiecare creditor (Fondul social, fondatori, bănci, persoane juridice şi fizice).

La utilizarea unui formular al borderoului pentru reflectarea operaţiilor, contabilizate în cîteva conturi contabile, pentru fiecare din acestea în borderou se rezervă numărul necesar de rînduri, iar în coloana 3 "Denumirea conturilor, creditorilor (întreprinderilor, persoanelor fizice), conţinutul operaţiei" se înscriu numărul şi denumirea acestuia.

La finele lunii în fiecare cont se calculează totalurile rulajelor debitoare şi creditoare şi soldul desfăşurat (debitor şi/sau creditor).

Borderoul de evidenţă a vînzărilor şi rezultatelor financiare

(formularul nr.S-13)

38. Borderoul de evidenţă a vînzărilor şi rezultatelor financiare (formularul nr.S-13) este destinat pentru contabilizarea cheltuielilor şi veniturilor întreprinderii din vînzarea mărfurilor, producţiei şi serviciilor, reflectate respectiv în conturile 711 "Costul vînzărilor" şi 611 "Venituri din vînzări"³. Cheltuielile şi veniturile se constată în conformitate cu S.N.C.3 "Componenţa consumurilor şi cheltuielilor întreprinderii" şi S.N.C.18 "Venitul" în baza contabilităţii de angajamente în perioada de gestiune, în care acestea au avut loc, indiferent de momentul primirii (plăţii) efective a mijloacelor băneşti sau a altei forme de compensare.

________________

³ Borderoul-formularul nr.S-13 poate să se utilizeze de asemenea pentru evidenţa cheltuielilor şi veniturilor aferente desfăşurării altor feluri de activităţi (de investiţii, financiară) şi evenimentelor excepţionale.

La livrarea producţiei (prestarea serviciilor) cumpărătorului (clientului) înscrierile în borderou se efectuează prin metoda poziţională pe fiecare cont (cumpărător, tip de produse). În coloanele 6-9 se reflectă costul mărfurilor, producţiei şi serviciilor vîndute din creditul conturilor de evidenţă a stocurilor de mărfuri şi materiale, iar în coloanele 10-13 - valoarea acestora la preţuri de livrare (fără TVA) conform facturii prezentate cumpărătorului (clientului).

La completarea Borderoului S-13 trebuie de avut în vedere că rulajele în conturile de venituri şi cheltuieli se reflectă cu total cumulativ de la începutul anului şi la expirarea fiecărei perioade de gestiune se trec în Raportul de profit şi pierdere. Închiderea conturilor de cheltuieli şi venituri din vînzări se efectuează numai la expirarea anului prin decontarea acestora respectiv în debitul şi creditul contului 333 "Profit net (pierdere) al perioadei de gestiune".

Rezultatul financiar se reflectă în borderou într-un rînd distinct şi în cursul anului se determină prin calcul ca diferenţă dintre veniturile (coloana 13) şi cheltuielile (coloana 9) acumulate.

Balanţa de verificare (şah)

(formularul nr.S-14)

39. Balanţa de verificare (şah) (formularul nr.S-14) reprezintă un registru de evidenţă sintetică şi este destinată generalizării datelor contabilităţii curente şi verificării reciproce a corectitudinii înscrierilor efectuate în conturile contabile.

Balanţa de verificare (şah) S-14 se întocmeşte în fiecare lună şi serveşte pentru înscrierea datelor în debitul şi creditul fiecărui cont în parte. În balanţă pe verticală se înscriu conturile debitoare, iar pe orizontală - conturile creditoare.

Pentru completarea Balanţei de verificare S-14 la început se trec rulajele creditoare din borderourile utilizate cu înregistrarea acestora în debitul conturilor corespunzătoare.

Apoi pe fiecare cont se calculează rulajul debitor care trebuie să fie egal cu rulajul debitor reflectat în contul dat în borderoul corespunzător.

La finele lunii se calculează rulajele debitoare şi creditoare ale conturilor sintetice care trebuie să fie egale între ele.

Rulajele debitoare şi creditoare pe fiecare cont sintetic se trec în Balanţa de verificare a conturilor sintetice S-15, în care se calculează soldul acestuia la ultima zi a lunii curente.

Balanţa de verificare a conturilor sintetice

(formularul nr.S-15)

40. Balanţa de verificare a conturilor sintetice (formularul nr.S-15) este destinată generalizării rulajelor lunare şi soldurilor conturilor, controlului corectitudinii întocmirii formulelor contabile şi rapoartelor financiare.

În coloana 1 se înscriu numerele şi denumirile tuturor conturilor sintetice deschise la întreprindere. Coloanele 2 şi 3 se completează în baza Balanţei de verificare S-15 pe luna precedentă şi conţin date privind soldurile debitoare şi creditoare ale conturilor sintetice la începutul lunii. În coloanele 4 şi 5 se arată rulajele debitoare şi creditoare ale conturilor sintetice, reflectate în Balanţa de verificare (şah) S-14. În coloanele 6 şi 7 se determină soldurile conturilor sintetice la finele lunii. În acest caz soldurile conturilor de activ (debitoare) se determină prin însumarea soldului iniţial cu rulajul debitor şi scăderea din suma obţinută a rulajului creditor. Soldurile conturilor de pasiv se determină prin adunarea soldului iniţial cu rulajul creditor şi scăderea din suma obţinută a rulajului debitor.

Balanţa de verificare a conturilor sintetice trebuie să conţină trei perechi de totaluri egale:

- totalul din col.2 = cu totalul din col.3, întrucît mărimea totală a activelor trebuie să coincidă întotdeauna cu mărimea totală a pasivelor;

- totalul din col.4 = cu totalul din col.5, întrucît operaţiile se reflectă în conturi în conformitate cu principiul dublei înregistrări. Nerespectarea egalităţii date vorbeşte despre greşelile admise la întocmirea formulelor contabile sau determinarea totalurilor;

- totalul din col.6 = cu totalul din col.7, întrucît acestea sînt calculate în baza soldurilor şi rulajelor conturilor sintetice.

În baza Balanţei de verificare S-15 se completează Bilanţul contabil şi Raportul de profit şi pierdere. În acest caz, dacă în conturile de activ sînt rulaje creditoare, iar în cele de pasiv - rulaje debitoare, se întocmesc în prealabil înregistrări de corectare. De exemplu, dacă contul 225 "Creanţe pe termen scurt privind decontările cu bugetul" la finele perioadei de gestiune are sold creditor, el se trece în creditul contului 534 "Datorii privind decontările cu bugetul" şi se reflectă în capitolul 5 "Datorii pe termen scurt" din Bilanţul contabil.

Rapoarte financiare

41. Întreprinderea întocmeşte şi prezintă rapoarte financiare în modul prevăzut de Legea contabilităţii, S.N.C.5 "Prezentarea rapoartelor financiare" şi S.N.C.7 "Raportul privind fluxul mijloacelor băneşti", aprobate prin ordinul ministrului finanţelor al Republicii Moldova nr.174 din 25 decembrie 1997, ţinînd cont de prevederile prezentului standard.

[Paragraful 41 modificat prin Ordinul Min.Fin. nr.116 din 26.12.2008, în vigoare 31.12.2008]

42. Întreprinderea care aplică sistemul contabil complet întocmeşte nomenclatorul complet al rapoartelor financiare prevăzute pentru întreprinderile care în conformitate cu legislaţia în vigoare nu se raportă la micul business:

♦ Bilanţul contabil (anexa 1 la S.N.C.5);

♦ Raportul privind rezultatele financiare (anexa 2 la S.N.C.5);

♦ Raportul privind fluxul capitalului propriu (anexa 3 la S.N.C.5);

♦ Raportul privind fluxul mijloacelor băneşti (anexa 1 la S.N.C.7);

♦ Anexa la Bilanţul contabil (anexa 4 la S.N.C.5);

♦ Anexa la Raportul privind rezultatele financiare (anexa 5 la S.N.C.5);

♦ Nota explicativă.

[Paragraful 42 exclus prin Ordinul Min.Fin. nr.116 din 26.12.2008, în vigoare 31.12.2008]

43. Rapoartele financiare ale întreprinderii care aplică sistemul contabil simplificat în partidă dublă cuprind bilanţul contabil, raportul de profit şi pierdere şi notele explicative.

Bilanţul contabil se întocmeşte conform datelor soldurilor conturilor din clasele 1-5, iar Raportul de profit şi pierdere – în baza rulajelor contului 333 prezentate în Registrul-jurnal de evidenţă a operaţiilor economice (S-1) sau a rulajelor conturilor din clasele 6-7 reflectate în Balanţa de verificare a conturilor sintetice (S-15) sau în Cartea mare – în funcţie de varianta sistemului contabil simplificat, aplicat de întreprindere.

[Paragraful 43 în redacţia Ordinului Min.Fin. nr.116 din 26.12.2008, în vigoare 31.12.2008]

[Paragraful 43 modificat prin Ordin.MF nr.80 din 19.12.03, în vigoare 01.01.04]

[Paragraful 43 modificat prin Ordin.MF nr.21 din 07.03.03, în vigoare 28.03.03]

44. În rapoartele financiare nu se admite compensarea (achitarea reciprocă) între posturile de activ şi pasiv, venituri şi cheltuieli, cu excepţia cazurilor cînd o astfel de compensare este prevăzută de standardele naţionale de contabilitate.

45. Întreprinderea prezintă rapoartele financiare semnate de către persoanele responsabile conform prevederilor art.36 din Legea contabilităţii nr.113-XVI din 27.04.2007 pe adresele şi în termenele stabilite de legislaţia în vigoare.

[Paragraful 45 completat prin Ordinul Min.Fin. nr.116 din 26.12.2008, în vigoare 31.12.2008]

DATA INTRĂRII STANDARDULUI ÎN VIGOARE

46. Prezentul standard intră în vigoare la data publicării în Monitorul Oficial al Republicii Moldova.

[Anexa nr.16 în redacţia Ordin.MF nr.80 din 19.12.03, în vigoare 01.01.04]

[Anexa nr.16 modif. prin Ordin.MF nr.21 din 07.03.03, în vigoare 28.03.03]

[Anexa nr.17 în redacţia Ordin.MF nr.80 din 19.12.03, în vigoare 01.01.04]

[Anexa nr.18 în redacţia Ordin.MF nr.2 din 10.01.06, în vigoare 31.01.06]

[Anexa nr.18 în redacţia Ordin.MF nr.80 din 19.12.03, în vigoare 01.01.04]

[Anexa nr.18 în redacţia Ordin.MF nr.21 din 07.03.03, în vigoare 28.03.03]

[Anexa nr.19 exclusă  prin Ordinul Min.Fin. nr.116 din 26.12.2008, în vigoare 31.12.2008]

[Anexa nr.19 modificată prin Ordinul Min.Fin. nr.2 din 10.01.06, în vigoare 31.01.06]

[Anexa nr.19 modificată prin Ordinul Min.Fin. nr.92 din 29.12.04, în vigoare 07.01.05]

[Anexa nr.19 modificată prin Ordinul Min.Fin. nr.80 din 19.12.03, în vigoare 01.01.04]

[Anexa nr.20 exclusă  prin Ordinul Min.Fin. nr.116 din 26.12.2008, în vigoare 31.12.2008]

[Anexa nr.20 modificată prin Ordinul Min.Fin. nr.2 din 10.01.06, în vigoare 31.01.06]

[Anexa nr.20 modificată prin Ordin.Min.Fin. nr.80 din 19.12.03, în vigoare 01.01.04]

[Anexa nr.21 exclusă  prin Ordinul Min.Fin. nr.116 din 26.12.2008, în vigoare 31.12.2008]

[Anexa nr.21 în redacţia Ordinului Min.Fin. nr.2 din 10.01.06, în vigoare 31.01.06]

[Anexa nr.22 exclusă  prin Ordinul Min.Fin. nr.116 din 26.12.2008, în vigoare 31.12.2008]

[Anexa nr.22 în redacţia Ordinului Min.Fin. nr.2 din 10.01.06, în vigoare 31.01.06]

[Anexa nr.23 exclusă  prin Ordinul Min.Fin. nr.116 din 26.12.2008, în vigoare 31.12.2008]

[Anexa nr.23 în redacţia Ordinului Min.Fin. nr.2 din 10.01.06, în vigoare 31.01.06]

Modificarea şi completarea nr.1 la S.N.C.2

"Stocurile de mărfuri şi materiale"

Standardul Naţional de Contabilitate 2 "Stocurile de mărfuri şi  materiale", aprobat prin ordinul ministrului finanţelor nr.174 din 25  decembrie 1997 (Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr.88-91 din 30  decembrie 1997) şi intrat în vigoare, începînd cu 1 ianuarie 1998, se  modifică şi se completează după cum urmează:

1) în paragraful 23 după cuvîntul "FIFO" se introduce cuvîntul  "LIFO", în continuare - după text;

2) după paragraful 24 se introduce un nou paragraf - 25, cu  următorul conţinut:

"Conform metodei LIFO, stocurile de mărfuri şi materiale intrate  ultimele sînt primele ieşite, de aceea evaluarea stocurilor de mărfuri  şi materiale ieşite se efectuează în aceeaşi consecutivitate. Costul  stocurilor de mărfuri şi materiale ieşite în cursul perioadei de  gestiune se determină la valoarea de achiziţie a ultimelor loturi de  stocuri de mărfuri şi materiale intrate. Soldul stocurilor de mărfuri şi  materiale la sfîrşitul perioadei de gestiune se evaluează la valoarea de  achiziţie a primelor loturi de stocuri intrate.";

3) în paragrafele 35 şi 36 se substituie 1/20 cu 1/2;

4) paragrafele 25 - 40 devin paragrafele 26 - 41.

Prezenta modificare  şi  completare intră în vigoare la  data  publicării în Monitorul Oficial al Republicii Moldova.

STANDARDUL NAŢIONAL DE CONTABILITATE 17

"CONTABILITATEA ARENDEI (LEASINGULUI)"

[Denumirea modificată prin Ordinul MF nr.60 din 08.08.2006, în vigoare 01.09.2006]

INTRODUCERE

1. Prezentul standard este elaborat în baza standardului internaţional de contabilitate 17 "Contabilitatea arendei", adoptat de Comitetul SIC în anul 1982 şi revizuit în anul 1997, şi standardului internaţional de contabilitate 17 „Contracte de leasing”, adoptat de Comitetul SIC în anul 2005.

[Paragraful 1 modificat prin Ordinul MF nr.60 din 08.08.2006, în vigoare 01.09.2006]

OBIECTIV

2. Obiectivul prezentului standard îl constituie expunerea metodicii de contabilizare a operaţiunilor de arendă, leasing, locaţiune la arendaş (locatar) şi arendator (locator), stabilirea modului de determinare, constatare şi reflectare în rapoartele financiare a cheltuielilor şi veniturilor aferente arendei, leasingului şi locaţiunii.

[Paragraful 2 modificat prin Ordinul MF nr.60 din 08.08.2006, în vigoare 01.09.2006]

DOMENIU DE APLICARE

3. Prezentul standard se extinde asupra tuturor persoanelor juridice şi fizice care desfăşoară activitate de întreprinzător, sînt înregistrate în Republica Moldova şi efectuează operaţiuni de arendă, inclusiv de leasing, locaţiune, precum şi asupra filialelor, reprezentanţelor şi altor subdiviziuni structurale ale acestora cu sediul atît pe teritoriul republicii, cît şi peste hotarele ei.

[Paragraful 3 modificat prin Ordinul MF nr.60 din 08.08.2006, în vigoare 01.09.2006]

4. Standardul în cauză se aplică pentru contabilizarea tuturor tipurilor de arendă, leasing, locaţiune, cu excepţia:

a) contractelor de arendă (concesiune) privind explorarea şi/sau utilizarea resurselor naturale (S.N.C.16 "Contabilitatea activelor materiale pe termen lung", S.N.C.6 "Particularităţile contabilităţii la întreprinderile agricole");

b) contractelor de licenţă pentru filme, imprimări video, piese, manuscrise, brevete şi drepturi de autor (S.N.C.13 "Contabilitatea activelor nemateriale");

c) investiţiei imobiliare închiriate de către arendatori în baza unui contract de arendă operaţională şi proprietăţii utilizatorilor care este înregistrată drept investiţie imobiliară (S.N.C.40 „Investiţii imobiliare”).

Exemplu. Întreprinderea X arendează o clădire şi terenul aferent, după care încheie un contract de subarendă cu o persoană terţă. În acest caz, la arendaş, clădirea şi terenul vor fi calificate drept investiţii imobiliare în conformitate cu prevederile S.N.C.40 „Investiţii imobiliare”.

Terenul şi clădirea pot fi contabilizate ca un singur activ;

d) activelor biologice deţinute de arendatori în baza unui contract de arendă finanţată şi activelor biologice închiriate de către arendatori în baza unui contract de arendă operaţională (S.N.C.6 „Particularităţile contabilităţii la întreprinderile agricole”).

[Paragraful 4 modificat prin Ordinul MF nr.60 din 08.08.2006, în vigoare 01.09.2006]

5. Prezentul standard se aplică acelor contracte de arendă, locaţiune sau leasing care transferă dreptul de utilizare a activelor, chiar în cazul în care, pentru utilizarea sau întreţinerea activelor respective, arendatorului (locatorului) i se poate cere efectuarea unor servicii suplimentare (servicii comunale, servicii telefonice). Acest standard nu se aplică în cazul contractelor de servicii care nu implică transmiterea dreptului de utilizare a bunurilor între părţile contractante.

[Paragraful 5 introdus prin Ordinul MF nr.60 din 08.08.2006, în vigoare 01.09.2006]

DEFINIŢII

6. Noţiunile utilizate în prezentul standard semnifică:

Arendă (chirie) - acord potrivit căruia arendatorul cedează arendaşului contra unei plăţi dreptul de utilizare a activului în decursul unei perioade de timp convenite.

Arendă finanţată - arendă în care partea preponderentă din riscurile şi avantajele aferente utilizării şi deţinerii activelor arendate trece de la arendator la arendaş. Dreptul de proprietate asupra activelor arendate poate fi transmis sau nu arendaşului.

Arendă operaţională - arendă în care riscurile şi avantajele aferente utilizării activelor arendate, precum şi dreptul de proprietate asupra unor asemenea active sînt asumate de arendator.

Leasing - totalitatea raporturilor prin care o parte (locator) se obligă, la cererea unei alte părţi (locatar), să asigure posesiunea şi folosinţa temporară a unui bun, achiziţionat sau produs de locator, contra unei plăţi periodice (rată de leasing), iar la expirarea contractului - să respecte dreptul de opţiune al locatarului de a cumpăra bunul, de a prelungi contractul de leasing sau de a face să înceteze raporturile contractuale.

Leasing direct - operaţiune de leasing în cadrul căreia locatorul întruneşte concomitent şi calitatea de furnizor al bunului.

Leasing reversibil (lease-back) – operaţiune în cadrul căreia o parte transmite unei alte părţi proprietatea unui bun în scopul de a-l lua ulterior în leasing.

Locaţiune – totalitatea raporturilor prin care o parte (locator) se obligă să dea celeilalte părţi (locatar) un bun determinat individual în folosinţă şi posesiune temporară, iar aceasta se obligă să plătească chirie.

Arendă neanulabilă (nereziliabilă) - arendă care poate fi anulată numai în unul din următoarele cazuri:

a) la producerea unui eveniment neprevăzut;

b) cu acordul arendatorului;

c) la încheierea de către arendaş cu acelaşi arendator a unui nou contract de arendă a aceluiaşi activ sau a unui activ echivalent;

d) la răscumpărarea înainte de termen de către arendaş a activelor arendate.

Termen de arendă - perioada de timp pentru care se încheie contractul de arendă, precum şi alte perioade ulterioare în cursul cărora arendaşul are dreptul stipulat în contractul de arendă de a prelungi termenul de arendă.

Începutul termenului de arendă - data primirii-predării activelor în arendă.

Începutul contractului de arendă – prima dată anterioară datei semnării contractului de arendă şi data angajamentului părţilor de a respecta principalele prevederi ale contractului de arendă. La această dată:

a) arenda este clasificată ca fiind operaţională sau finanţată; şi

b) în cazul arendei finanţate sînt determinate plăţile de arendă ce vor fi constatate la începutul termenului de arendă.

Plăţi de arendă minime - plăţi efectuate de către arendaş pe toată durata termenului de arendă, cu excepţia plăţii convenţionale de arendă, valorii serviciilor şi impozitelor, plătite de către arendator, precum şi

a) pentru arendaş - orice sume garantate pentru plată de către acesta sau de către o parte legată cu el;

b) pentru arendator - valoarea de răscumpărare a activelor transmise în arendă garantată lui de arendaş sau de o parte legată cu el, sau de terţi independenţi care au posibilitate să asigure această garanţie din punct de vedere financiar.

Plată convenţională de arendă - o parte din plăţile de arendă care în contractul de arendă nu se fixează în expresie sumară, ci se determină în baza altor indicatori (de exemplu, a cifrei de afaceri, gradului de utilizare a activului, indicilor preţurilor, ratelor de piaţă a dobînzilor).

Redevenţe - venit din cedarea activelor nemateriale spre utilizare altor persoane. Suma redevenţelor se stabileşte de către părţi în contractul de cedare a drepturilor de folosire a activelor nemateriale.

Valoarea venală - suma cu care un activ poate fi schimbat în procesul unor operaţiuni comerciale între persoane independente, care sînt informate, interesate şi dispuse de a efectua tranzacţia.

Valoarea de răscumpărare (contractuală) - valoarea activului arendat convenită de părţi şi care urmează a fi recuperată arendatorului în decursul termenului de arendă.

Durata de serviciu economic:

a) perioada de timp în decursul căreia se preconizează utilizarea activului de către unul sau mai mulţi beneficiari sau

b) cantitatea unităţilor de producţie (volumul serviciilor) care se prevede să se obţină din utilizarea activului de către unul sau mai mulţi beneficiari.

Durata de serviciu util - perioada calculată, care a rămas după începutul arendei şi nu este limitată de termenul de arendă, în decursul căreia întreprinderea prevede să obţină avantaje economice din utilizarea activului.

Valoarea rămasă garantată:

a) pentru arendaş - o parte din valoarea rămasă care este garantată de arendaş sau de o parte legată cu el (suma garanţiei este egală cu suma maximă care urmează a fi plătită);

b) pentru arendator - o parte din valoarea rămasă care este garantată de arendaş sau de o persoană terţă nelegată cu arendatorul şi capabilă să îndeplinească, din punct de vedere financiar, obligaţiile de garanţie.

Valoarea rămasă negarantată - o parte din valoarea rămasă a activului arendat, recuperarea căreia nu este garantată de arendaş sau este garantată numai de o parte legată cu arendatorul.

Exemplu. Întreprinderea X arendează un automobil pe un termen de 4 ani. Valoarea de intrare a automobilului constituie 80000 lei, valoarea probabilă rămasă la sfîrşitul termenului de arendă – 5000 lei, plăţile de arendă – 75000 lei.

La achiziţionarea activului dealer-ul oferă garanţia că activul va putea fi achiziţionat la sfîrşitul termenului de arendă la valoarea de 4000 lei, sumă care reprezintă valoarea rămasă garantată. Diferenţa de 1000 lei reprezintă valoarea rămasă negarantată.

Investiţii globale în arendă - suma plăţilor minime de arendă aferente arendatorului în cazul arendei finanţate şi valorii rămase negarantate a activelor predate în arendă.

Venit financiar necîştigat - diferenţa dintre investiţiile globale în arendă şi investiţiile nete în arendă.

Investiţii nete în arendă - investiţii globale în arendă actualizate la rata dobînzii din contractul de arendă.

Rata dobînzii stabilită în contractul de arendă - rata scontului care la începutul termenului de arendă finanţată asigură egalitatea dintre valoarea scontată totală a plăţilor minime de arendă, inclusiv valoarea rămasă negarantată, şi valoarea venală a activului arendat.

Rata excedentară a dobînzii la capitalul împrumutat al arendaşului - rata dobînzii pe care arendaşul ar trebui să o plătească pentru o arendă similară sau, dacă aceasta nu poate fi determinată, rata dobînzii acceptabilă pentru arendaş la începutul termenului de arendă pentru folosirea în scopul procurării activului a mijloacelor împrumutate (creditelor, împrumuturilor) pe aceeaşi perioadă, în cazul aceleiaşi garanţii şi aceluiaşi volum.

Risc - probabilitatea apariţiei pierderilor din staţionarea activelor arendate, învechirea morală a acestora, neobţinerea venitului preconizat din cauza modificării condiţiilor economice.

Avantaj - venit preconizat din utilizarea activelor arendate în decursul duratei de serviciu economic, precum şi din majorarea valorii acestora sau realizarea valorii rămase.

Cheltuieli directe iniţiale – cheltuieli suplimentare aferente direct negocierii şi semnării contractului de arendă şi transmiterii/primirii activelor în arendă, cu excepţia cheltuielilor suportate de arendatorii producători sau dealeri.

[Paragraful 6 modificat prin Ordinul MF nr.60 din 08.08.2006, în vigoare 01.09.2006]

TIPURILE (FORMELE) ARENDEI

7. În funcţie de gradul de repartizare între arendator şi arendaş a riscurilor şi avantajelor aferente utilizării şi deţinerii activelor arendate, arenda se subdivizează în finanţată şi operaţională.

8. Tipul (forma) arendei se stabileşte la începutul termenului de arendă, pornind de la clauzele contractului de arendă, şi trebuie să fie identic pentru arendator şi arendaş. În acest caz este necesar a asigura prioritatea conţinutului asupra formei, adică operaţiunile de arendă trebuie să fie contabilizate şi reflectate în rapoartele financiare avînd în vedere, în primul rînd, conţinutul şi realitatea financiară a acestora, dar nu numai forma lor juridică.

9. În unele cazuri, în funcţie de anumiţi factori, tipul unui contract de arendă poate să fie clasificat la arendator în mod diferit de cel stabilit la arendaş. De exemplu, aceasta se poate întîmpla dacă arendatorului, conform prevederilor contractului, i se garantează compensarea valorii rămase garantate de către o a treia parte, care nu are legătură cu arendaşul.

[Paragraful 9 introdus prin Ordinul MF nr.60 din 08.08.2006, în vigoare 01.09.2006]

10. Arendă finanţată se consideră arenda în condiţiile căreia partea predominantă din riscurile şi avantajele aferente folosirii şi deţinerii activelor arendate trec de la arendator la arendaş. În acest caz este obligatorie respectarea cel puţin a uneia din următoarele condiţii:

a) la expirarea termenului de arendă dreptul de proprietate asupra activelor arendate trece la arendaş;

b) la expirarea termenului de arendă arendaşul are dreptul să procure activul arendat la un preţ preferenţial mai mic decît valoarea de piaţă aşteptată;

c) termenul de arendă constituie cel puţin 75% din durata de serviciu economic al activului arendat, indiferent de faptul, dacă dreptul de proprietate se transmite sau nu;

d) la începutul termenului de arendă suma scontată a plăţilor minime de arendă constituie cel puţin 90% din valoarea venală a activului arendat;

e) bunurile arendate sînt de natură specială astfel încît numai arendaşul respectiv le poate utiliza fără modificări esenţiale.

[Paragraful 10 modificat prin Ordinul MF nr.60 din 08.08.2006, în vigoare 01.09.2006]

11. Arenda finanţată are, de regulă, un caracter nereziliabil şi prevede:

a) recuperarea pe seama arendaşului a pierderilor arendatorului ocazionate de anularea contractului de arendă din iniţiativa arendaşului;

b) imputarea arendaşului a veniturilor şi cheltuielilor generate de variaţiile valorii rămase garantate a activelor arendate;

Exemplu. Întreprinderea X primeşte în arendă finanţată un automobil pe un termen de 5 ani cu valoarea de răscumpărare a automobilului de 100000 lei. Valoarea rămasă garantată la sfîrşitul termenului de arendă va constitui 10000 lei, care trebuie compensată arendatorului.

Dacă valoarea rămasă a automobilului va depăşi suma de 10000 lei, diferenţa va fi reflectată la venituri. Dacă, însă, această sumă va fi mai mică de 10000 lei, diferenţa va fi înregistrată la cheltuielile suportate de arendaş;

c) acordarea arendaşului a dreptului prioritar de a prelungi contractul de arendă pe perioada ulterioară a arendei cu o plată de arendă mai joasă decît nivelul de piaţă.

Exemplu. Întreprinderea X arendează un utilaj pe un termen de 7 ani. La sfîrşitul termenului de arendă (cînd utilajul este deja amortizat într-o mare proporţie), arendaşul are posibilitatea să prelungească contractul de arendă pentru o plată simbolică de 200 lei pe an, şi, de asemenea, să semneze un contract de deservire a utilajului respectiv de către întreprinderea-arendator. Arendatorul a încasat venitul preconizat iniţial pentru 7 ani de arendă şi nu solicită returnarea utilajului, deoarece pentru el este avantajos venitul obţinut din serviciile de exploatare a utilajului, deşi plata simbolică de arendă constituie 200 lei .

Operaţiunea respectivă este calificată drept arendă finanţată, deoarece arendaşul va obţine avantaje economice din exploatarea utilajului închiriat pe toată durata de serviciu util al acestuia.

[Paragraful 11 modificat prin Ordinul MF nr.60 din 08.08.2006, în vigoare 01.09.2006]

12. Arendă operaţională se consideră arenda în condiţiile căreia riscurile şi avantajele aferente folosirii şi deţinerii activelor arendate rămîn pe seama arendatorului. În cazul acestei forme de arendă arendatorul transmite activele sale arendaşului pe un termen anumit pentru satisfacerea necesităţilor temporare. La expirarea termenului de arendă activele se restituie arendatorului. Pe durata termenului de arendă operaţională arendaşului i se transmite numai dreptul de folosire a bunurilor arendate, iar drepturile şi obligaţiile de proprietar aparţin arendatorului.

13. Dacă prevederile contractului de arendă nu conţin nici una din condiţiile prevăzute de standard în vederea determinării tipului de arendă şi, dacă din alte prevederi decît cele menţionate în standard reiese clar că, potrivit prevederilor contractului de arendă, nu sînt transferate toate riscurile şi avantajele aferente dreptului de proprietate, arenda este clasificată ca fiind operaţională.

[Paragraful 13 introdus prin Ordinul MF nr.60 din 08.08.2006, în vigoare 01.09.2006]

14. Dacă arendatorul şi arendaşul convin în orice moment să modifice clauzele contractului de arendă fără a reînnoi contractul, tipul de arendă va fi revizuit în conformitate cu noile clauze contractuale. Astfel, dacă admitem că noile prevederi ar fi existat la începutul contractului de arendă, contractul revizuit este considerat un contract nou pe toată durata sa. Modificarea unor elemente din contract care nu sînt relevante pentru determinarea tipului de arendă (de exemplu, modificarea duratei de serviciu util al bunului sau valoarea lui probabilă rămasă) nu impune o nouă clasificare a arendei din punct de vedere contabil.

[Paragraful 14 introdus prin Ordinul MF nr.60 din 08.08.2006, în vigoare 01.09.2006]

15. Arenda terenurilor (cu excepţia celor agricole) se examinează ca finanţată sau operaţională în baza aceloraşi principii ca şi arenda altor active. În acest caz se ţine seama de particularitatea terenurilor care, de obicei, au un termen nelimitat de serviciu economic şi, dacă la finele termenului de arendă nu se prevede transmiterea dreptului de proprietate arendaşului, el nu-şi asumă riscurile principale şi nu obţine toate avantajele aferente utilizării terenurilor. De aceea în asemenea situaţii arenda terenurilor se consideră ca operaţională. Dacă, însă, se îndeplineşte cel puţin una din condiţiile prevăzute în punctele a), b) şi d) ale paragrafului 8 din prezentul standard, arenda terenurilor este finanţată.

[Paragraful 15 modificat prin Ordinul MF nr.60 din 08.08.2006, în vigoare 01.09.2006]

16. Plăţile de arendă operaţională efectuate în avans se constată ca consumuri/ cheltuieli ale perioadei pe durata contractului de arendă în concordanţă cu avantajele economice obţinute.

[Paragraful 16 introdus prin Ordinul MF nr.60 din 08.08.2006, în vigoare 01.09.2006]

17. Arenda terenurilor şi clădirilor este tratată ca arendă a unei singure unităţi cu două elemente componente: terenul şi clădirea. La determinarea tipului de arendă la care vor fi atribuite terenul şi clădirea, acestea vor fi luate în consideraţie separat.

[Paragraful 17 introdus prin Ordinul MF nr.60 din 08.08.2006, în vigoare 01.09.2006]

18. Arenda (cedarea drepturilor de folosire) activelor nemateriale se subdivizează în finanţată sau operaţională în funcţie de faptul, dacă acestea sînt sau nu separabile de activele materiale. Clasificarea arendei activelor nemateriale inseparabile de cele materiale (de exemplu, transmiterea drepturilor de folosire a mijloacelor de transport, clădirilor etc.) se efectuează în baze generale, adică ca şi arenda altor active. Arenda activelor nemateriale separabile de cele materiale se tratează, de obicei, ca arendă operaţională, întrucît pe toată durata termenului de arendă proprietar al activelor nemateriale rămîne titularul de drepturi.

19. Un contract de arendă poate să cuprindă prevederi pentru modificarea (ajustarea) plăţilor de arendă, în funcţie de anumiţi factori (modificări ale cheltuielilor/ consumurilor de achiziţie, modificări ale nivelului preţului sau cheltuielilor/ consumurilor aferente bunului arendat suportate de către arendator) care apar în perioada dintre încheierea contractului de arendă şi începerea perioadei de arendă. În astfel de cazuri, se va presupune că efectul unor asemenea modificări a avut loc la încheierea contractului de arendă.

[Paragraful 19 introdus prin Ordinul MF nr.60 din 08.08.2006, în vigoare 01.09.2006]

20. Leasingul este clasificat ca operaţional sau financiar, în funcţie de gradul de repartizare a riscurilor şi avantajelor între locator şi locatar. Contabilitatea leasingului financiar se ţine în acelaşi mod ca şi contabilitatea arendei finanţate, iar contabilitatea leasingului operaţional – ca şi contabilitatea arendei operaţionale.

[Paragraful 20 în redacţia Ordinului MF nr.60 din 08.08.2006, în vigoare 01.09.2006]

CONTABILITATEA ŞI REFLECTAREA ARENDEI ÎN

RAPOARTELE FINANCIARE ALE ARENDAŞILOR

Arenda finanţată

21. În bilanţul contabil al arendaşului bunurile luate în arendă finanţată se reflectă ca activ, iar plăţile de arendă ce urmează a fi achitate - ca datorii. La începutul termenului de arendă activele arendate şi datoriile aferente acestora se evaluează la cea mai mică sumă dintre valoarea de răscumpărare (contractuală) şi valoarea scontată a plăţilor minime de arendă.

22. Mărimea valorii de răscumpărare (contractuale) a activelor, precum şi modul de calculare şi plată a acesteia, se stipulează în contractul de arendă. Drept bază de calculare a valorii de răscumpărare (contractuale) serveşte, de regulă, valoarea venală a activelor arendate.

23. Valoarea scontată a plăţilor minime de arendă se calculează în baza coeficientului de scontare care este egal cu rata dobînzii stipulată în contractul de arendă. În cazul lipsei unei asemenea rate sau imposibilităţii calculării acesteia, valoarea scontată a plăţilor minime de arendă se determină, ţinînd cont de rata excedentară a dobînzii la capitalul împrumutat al arendaşului.

24. Cheltuielile directe iniţiale şi recuperate conform clauzelor contractului de arendă de către arendaş se trec la majorarea valorii de intrare a activelor arendate.

[Paragraful 24 modificat prin Ordinul MF nr.60 din 08.08.2006, în vigoare 01.09.2006]

25. Plăţile de arendă includ:

a) plăţile aferente recuperării valorii de răscumpărare (contractuale) a activelor arendate;

b) cheltuielile de plată a dobînzilor.

26. Achitarea valorii de răscumpărare (contractuale) a activelor arendate se reflectă ca diminuare a obligaţiilor de arendă şi mijloacelor băneşti sau a altor active, pe seama cărora aceasta se efectuează. Plăţile convenţionale de arendă vor fi înregistrate drept cheltuieli/ consumuri ale perioadei în care sînt efectuate.

[Paragraful 26 modificat prin Ordinul MF nr.60 din 08.08.2006, în vigoare 01.09.2006]

27. Mărimea plăţii dobînzilor, modul de calculare şi achitare a acestora se stipulează în contractul de arendă. Plata dobînzilor se constată ca cheltuieli ale activităţii financiare în baza metodei specializării exerciţiului (calculării) sau se capitalizează în modul prevăzut în S.N.C.23 "Cheltuieli privind împrumuturile". Acestea sau se determină în fiecare perioadă de gestiune, luînd ca bază de calcul rata fixă a dobînzii stabilită faţă de partea neachitată a plăţii de arendă, sau se stabilesc în sumă fixă pe toată durata arendei, sau se calculează printr-o altă metodă prevăzută în contractul de arendă. La finele fiecărei perioade de gestiune suma calculată a plăţii dobînzilor se ia în calcul la determinarea indicatorului "Rezultatul din activitatea financiară: profit (pierdere)" din Raportul privind rezultatele financiare.

28. Uzura (amortizarea, epuizarea) activelor arendate se calculează de către arendaş în fiecare perioadă de gestiune în decursul duratei probabile de utilizare a acestora. În aceste scopuri se aplică metodele prevăzute în S.N.C.16 "Contabilitatea activelor materiale pe termen lung" şi S.N.C.13 "Contabilitatea activelor nemateriale" şi utilizate de arendaş pentru calcularea uzurii (amortizării, epuizării) activelor proprii similare.

29. Durata probabilă de utilizare a activelor este stabilită de arendaş la începutul termenului de arendă în funcţie de clauzele contractului de arendă. Dacă la expirarea termenului de arendă contractul de arendă prevede cedarea către arendaş a drepturilor de proprietate asupra activului arendat, perioada probabilă de utilizare coincide cu durata de serviciu util al activului.

30. În cazul în care contractul de arendă prevede restituirea activelor arendatorului la expirarea termenului de arendă, uzura (amortizarea, epuizarea) activului arendat se calculează în decursul celui mai scurt dintre două termene: de arendă sau serviciu util al activului.

31. Uzura calculată (amortizarea, epuizarea) a activelor arendate se constată în fiecare perioadă de gestiune ca consumuri sau cheltuieli ale arendaşului în funcţie de destinaţia şi utilizarea efectivă a activului respectiv.

32. Consumurile pentru reparaţia şi restabilirea mijloacelor fixe arendate, recuperate de către arendaş conform clauzelor din contract, se constată ca cheltuieli ale perioadei sau se capitalizează în modul prevăzut în S.N.C.16 "Contabilitatea activelor materiale pe termen lung". În acest caz în contabilitatea financiară valoarea lucrărilor de reparaţie se raportă la:

- cheltuielile perioadei, dacă reparaţia a fost efectuată în scopul menţinerii sau restabilirii posibilităţii dea obţine din mijloacele fixe avantaje economice în mărimile determinate la procurarea acestora;

- majorarea valorii mijloacelor fixe luate în arendă, dacă ca rezultat al reparaţiei s-a mărit durata de funcţionare utilă şi/sau productivitatea acestora.

33. Reevaluarea activelor arendate se efectuează de către arendaş în conformitate cu cerinţele S.N.C.16 "Contabilitatea activelor materiale pe termen lung" şi S.N.C.13 "Contabilitatea activelor nemateriale" în acelaşi mod ca şi reevaluarea activelor proprii similare.

Arenda operaţională

34. Activele luate în arendă operaţională se reflectă de către arendaş în conturile extrabilanţiere în evaluarea prevăzută în contractul de arendă.

[Pct.34(27) modificat prin Ordinul Min.Fin. nr.63 din 24.06.2002]

35. Consumurile/cheltuielile ce ţin de primirea (restituirea) activelor arendate, de reparaţia şi/sau restabilirea lor şi recuperate de arendaş potrivit clauzelor contractului de arendă, se constată ca cheltuieli ale perioadei.

[Paragraful 35 modificat prin Ordinul MF nr.60 din 08.08.2006, în vigoare 01.09.2006]

36. Plăţile de arendă cuprind plata pentru folosirea bunurilor arendate, care se repartizează pe perioade de gestiune uniform sau prin altă metodă, prevăzută în contractul de arendă. Plăţile de arendă se constată ca consumuri sau cheltuieli în conformitate cu metoda specializării exerciţiului pe măsura survenirii termenelor de achitare a acestora, indiferent de momentul efectiv de plată a mijloacelor băneşti sau a altei forme de compensare.

37. Dacă plata de arendă se calculează (se achită) în avans în contul viitoarelor perioade de gestiune, aceasta se reflectă în prealabil ca cheltuieli anticipate şi în continuare la survenirea perioadei corespunzătoare se trece la consumurile sau cheltuielile perioadei de gestiune curente. La finele fiecărei perioade de gestiune suma plăţii de arendă calculate se reflectă în Bilanţul contabil - în cazul constatării acesteia ca consumuri sau cheltuieli anticipate şi/sau în Raportul privind rezultatele financiare - la constatarea acesteia ca cheltuieli ale perioadei curente.

CONTABILITATEA ŞI REFLECTAREA ARENDEI ÎN

RAPOARTELOR FINANCIARE ALE ARENDATORILOR

Arenda finanţată

38. Arendatorul reflectă transmiterea activelor în arendă ca ieşire a acestora. În acest caz la începutul termenului de arendă valoarea de răscumpărare (contractuală) a activelor transmise în arendă se reflectă ca majorare a creanţelor şi veniturilor anticipate, iar valoarea de bilanţ a acestora se constată ca cheltuieli anticipate şi casare a valorii de intrare a activelor indicate. Un atare mod de abordare este condiţionat de principiul prudenţei, conform căruia veniturile se constată numai în cazul în care întreprinderea are o certitudine întemeiată în obţinerea acestora.

39. Venitul arendatorului din arenda finanţată cuprinde:

a) venitul din activitatea de investiţii - în mărimea valorii de răscumpărare (contractuale) a activelor transmise în arendă;

b) venitul din activitatea financiară - în mărimea dobînzii de arendă primită de la arendaş pentru folosirea bunurilor arendate.

40. Valoarea de răscumpărare (contractuală), constatată iniţial ca venituri anticipate, în decursul termenului de arendă se trece la veniturile din activitatea de investiţii treptat (pe părţi) - pe măsura survenirii termenelor de achitare a acesteia stabilite prin contractul de arendă sau în cazul răscumpărării înainte de termen de către arendaş a activelor arendate. La finele fiecărei perioade de gestiune partea neachitată a valorii de răscumpărare a activelor transmise în arendă se reflectă în bilanţul contabil în componenţa creanţelor şi veniturilor anticipate.

41. Dobînda pentru arendă se constată în fiecare perioadă de gestiune ca venit din activitatea financiară prin metoda specializării exerciţiului uniform (în părţi egale) sau prin altă metodă prevăzută în contractul de arendă. La finele fiecărei perioade de gestiune venitul calculat sub forma dobînzii pentru arendă se ia în calcul la determinarea indicatorului "Rezultatul din activitatea financiară: profit (pierdere)" din Raportul privind rezultatele financiare.

42. Cheltuielile arendatorului ce ţin de operaţiunile aferente arendei finanţate cuprind:

a) cheltuielile activităţii de investiţii - în mărimea valorii de bilanţ a activelor transmise în arendă;

b) cheltuielile ocazionate de încheierea contractului de arendă şi transmiterea activelor în arendă.

43. Valoarea de bilanţ a activelor transmise în arendă se constată ca cheltuieli ale activităţii de investiţii treptat (pe părţi), concomitent cu constatarea ca venit a valorii de răscumpărare (contractuale) a activelor menţionate. Un atare mod de constatare rezultă din principiul concordanţei, care prevede reflectarea concomitentă în contabilitate şi în rapoartele financiare a cheltuielilor şi veniturilor aferente unora şi aceloraşi operaţiuni. La finele fiecărei perioade de gestiune valoarea de bilanţ a activelor transmise în arendă, care nu este trecută la cheltuielile activităţii de investiţii, se reflectă în bilanţul contabil ca activ în componenţa cheltuielilor anticipate pe termen lung şi/sau curente.

44. Consumurile ocazionate de încheierea contractului de arendă şi transmiterea activelor în arendă (de comision, juridice, consultative etc.) se constată ca cheltuieli ale perioadelor curente sau anticipate în funcţie de modul de contabilizare acceptat de întreprindere în politica de contabilitate.

45. Producătorii şi/sau dealerii cu atribuţii de arendatori reflectă transmiterea activelor în arendă ca vînzare ordinară a acestora. În acest caz la începutul termenului de arendă valoarea de răscumpărare (contractuală) a activelor transmise în arendă se constată ca venit, iar valoarea de bilanţ a acestora - ca cheltuieli ale perioadei curente.

46. Consumurile producătorilor şi/sau ale dealerilor-arendatori ce ţin nemijlocit de transmiterea activelor în arendă pe măsura apariţiei se constată ca cheltuieli ale perioadei în conformitate cu cerinţele S.N.C.3 "Componenţa consumurilor şi cheltuielilor întreprinderii".

47. Dobînda pentru arendă destinată producătorilor şi/sau dealerilor-arendatori se constată în decursul termenului de arendă ca venituri din activitatea financiară uniform sau prin altă metodă prevăzută în contractul de arendă. Dacă în contractul de arendă sînt stabilite rate ale dobînzilor reduse artificial, suma venitului financiar se determină în baza ratei comerciale a dobînzii aplicate pentru vînzări obişnuite la începutul termenului de arendă.

48. Activele restituite arendatorului la expirarea termenului de arendă sau în cazul rezilierii înainte de termen a contractului de arendă se înregistrează (evaluează) la

- valoarea rămasă - în cazul restituirii activelor la expirarea termenului de arendă;

sau

- valoarea de bilanţ a activelor care n-a fost trecută la cheltuielile activităţii de investiţii - în cazul în care restituirea activelor este cauzată de rezilierea înainte de termen a contractului de arendă.

Arenda operaţională

49. Activele transmise în arendă operaţională se reflectă în conturile contabilităţii financiare şi în bilanţul contabil al arendatorului.

50. Cheltuielile ocazionate de transmiterea activelor în arenda operaţională şi recuperate conform clauzelor contractului de către arendator se constată ca cheltuieli ale perioadei.

[Paragraful 50 modificat prin Ordinul MF nr.60 din 08.08.2006, în vigoare 01.09.2006]

51. Plata de arendă primită de arendator în decursul termenului de arendă se constată uniform ca venit în conformitate cu metoda specializării exerciţiului, iar la finele fiecărei perioade de gestiune se reflectă în Raportul privind rezultatele financiare al arendatorului în componenţa veniturilor activităţii operaţionale.

52. Uzura (amortizarea, epuizarea) activelor transmise în arendă se calculează de arendator în fiecare perioadă de gestiune în conformitate cu cerinţele S.N.C.16 "Contabilitatea activelor materiale pe termen lung" şi S.N.C.13 "Contabilitatea activelor nemateriale", prin una din metodele acceptate pentru activele similare. Uzura (amortizarea, epuizarea) calculată se constată ca cheltuieli ale perioadei, iar la finele fiecărei perioade de gestiune se reflectă în Raportul privind rezultatele financiare al arendatorului.

53. Consumurile ce ţin de reparaţia şi restabilirea activelor transmise în arendă şi recuperate conform clauzelor contractului de către arendator se constată ca cheltuieli ale perioadei sau se capitalizează în modul prevăzut de S.N.C.16 "Contabilitatea activelor materiale pe termen lung" şi S.N.C.13 "Contabilitatea activelor nemateriale".

54. Reevaluarea activelor transmise în arendă operaţională se efectuează de către arendator în conformitate cu cerinţele S.N.C.16 "Contabilitatea activelor materiale pe termen lung" şi S.N.C.13 "Contabilitatea activelor nemateriale" în acelaşi mod ca şi reevaluarea altor active similare.

CONTABILITATEA OPERAŢIUNILOR PRIVIND VÎNZAREA

ACTIVELOR CU ARENDĂ REVERSIBILĂ

55. Tranzacţiile privind vînzarea activelor cu arendă reversibilă ulterioară (leasing reversibil) cuprind două operaţiuni principale:

a) vînzarea-cumpărarea activului;

b) transmiterea acestui activ în arendă vînzătorului cu atribuţii de arendaş.

56. Operaţiunea indicată în punctul a) al paragrafului 55 din prezentul standard se reflectă la vînzător ca o vînzare ordinară a activelor, iar la cumpărător - ca procurare a acestora. Vînzătorul determină şi constată cheltuielile şi veniturile din vînzări în modul prevăzut de S.N.C.3 "Componenţa consumurilor şi cheltuielilor întreprinderii" şi S.N.C.18 "Venitul". Cumpărătorul evaluează şi constată bunurile cumpărate ca activ în conformitate cu cerinţele S.N.C.16 "Contabilitatea activelor materiale pe termen lung" şi S.N.C.13 "Contabilitatea activelor nemateriale".

[Paragraful 56 modificat prin Ordinul MF nr.60 din 08.08.2006, în vigoare 01.09.2006]

57. La efectuarea operaţiunii indicate în punctul b) al paragrafului 55 din prezentul standard, vînzătorul are atribuţii de arendaş, iar cumpărătorul - de arendator. În acest caz activele arendate se contabilizează şi se reflectă în rapoartele financiare ale arendaşilor şi arendatorilor în modul expus în paragrafele 21-54 din prezentul standard.

[Paragraful 57 modificat prin Ordinul MF nr.60 din 08.08.2006, în vigoare 01.09.2006]

PUBLICITATEA INFORMAŢIEI

58. În rapoartele financiare ale arendaşului se dezvăluie:

- valoarea de răscumpărare (contractuală) a bunurilor luate în arendă finanţată sau operaţională;

- mărimea datoriilor de arendă curente şi pe termen lung;

- suma plăţilor dobînzilor aferente arendei finanţate şi operaţionale, constatată ca cheltuieli ale perioadei de gestiune respective;

- suma plăţilor dobînzilor capitalizate aferente arendei finanţate;

- suma uzurii (amortizării, epuizării) calculate a activelor luate în arendă finanţată;

- suma veniturilor şi cheltuielilor calculate din transmiterea activelor în subarendă;

- suma plăţii convenţionale de arendă constatată ca cheltuială a perioadei de gestiune curentă;

- suma ecartului (reducerii) de reevaluare rezultată din reevaluarea activelor arendate de către arendaş;

- descrierea contractelor principale de arendă, încheiate de către arendaş.

59. În rapoartele financiare ale arendatorului se dezvăluie:

- valoarea d e răscumpărare şi de bilanţ a activelor transmise în arendă finanţată şi operaţională;

- suma uzurii (amortizării, epuizării) activelor transmise în arendă operaţională, calculată în perioada de gestiune curentă pe tipurile acestora;

- suma valorii de răscumpărare (contractuale) şi a celei de bilanţ ale activelor transmise în arendă, constatate în perioada de gestiune curentă respectiv ca venituri şi cheltuieli ale activităţii de investiţii;

- suma veniturilor calculate în perioada de gestiune curentă sub formă de dobînzi pentru arendă;

- suma plăţii convenţionale de arendă constatată ca venit al perioadei de gestiune curente;

- mărimea creanţelor neachitate de arendaş pe termenele de apariţie a acestora;

- suma ecartului (reducerii) de reevaluare rezultată din reevaluarea de către arendator a activelor transmise în arendă.

DATA INTRĂRII ÎN VIGOARE A STANDARDULUI

60. Prezentul standard intră în vigoare la data publicării în Monitorul Oficial al Republicii Moldova.

COMENTARII CU PRIVIRE LA APLICAREA S.N.C.24

"PUBLICITATEA INFORMAŢIEI PRIVIND PĂRŢILE LEGATE"

DISPOZIŢII GENERALE

1. Prezentele comentarii sînt elaborate în baza standardului naţional de contabilitate (S.N.C.) 24 "Publicitatea informaţiei privind părţile legate", aprobat prin ordinul ministrului finanţelor al Republicii Moldova nr.16 din 29 ianuarie 1999 şi intrat în vigoare începînd cu 15 aprilie 1999.

2. Obiectivul prezentelor comentarii îl constituie explicarea prevederilor S.N.C.24 "Publicitatea informaţiei privind părţile legate" ce ţin de modul de evaluare a operaţiunilor între părţile legate şi publicitatea informaţiei despre asemenea operaţiuni în rapoartele financiare ale întreprinderii-raportor.

PĂRŢI LEGATE ŞI CARACTERISTICA LOR

3. Părţi legate - persoane juridice şi/sau fizice, una dintre care o poate controla pe cealaltă sau poate exercita asupra acesteia o influenţă notabilă la luarea de decizii financiare şi de gestiune, sau persoane juridice şi/sau fizice care se află sub controlul comun al întreprinderii principale (mamă) (S.N.C.24, paragraful 6).

4. Părţi legate faţă de întreprinderea-raportor sînt considerate (S.N.C.24, paragraful 4):

a) întreprinderile care în mod direct sau indirect (prin intermediari) controlează întreprinderea-raportor, sînt controlate de către aceasta sau se află cu ea sub controlul comun al întreprinderii principale. Controlul semnifică împuternicirea investitorului de a dirija politica financiară şi de producţie a întreprinderii investite şi prevede deţinerea a mai mult de 50% din cota de participaţie în capitalul statutar al acesteia.

Exemplul 1. S.A. "STEAUA" dispune de trei întreprinderi fiice. Cota de participaţie în capitalul statutar al fiecăreia din ele depăşeşte 50%. Una din întreprinderile fiice a procurat cota de participaţie în capitalul statutar al firmei "VIERUL" în mărime de 51%.

Conform condiţiilor din acest exemplu, părţi legate sînt S.A. "STEAUA" şi întreprinderile controlate direct sau indirect de către ea (întreprinderile fiice şi firma "VIERUL");

b) întreprinderile asociate, în care investitorul are influenţă notabilă la luarea deciziilor privind politica de producţie şi financiară. Influenţa notabilă presupune cota de participaţie a investitorului în mărime de la 20 pînă la 50% din capitalul statutar al întreprinderii investite.

Exemplul 2. Firma "TINA" deţine 40% din acţiunile S.A. "AVANTE". Prin urmare, întreprinderile numite se consideră părţi legate, întrucît firma "TINA" deţine peste 20% din acţiunile S.A. "AVANTE" şi poate să exercite asupra acesteia o influenţă notabilă la luarea deciziilor privind politica financiară şi de producţie;

c) persoane fizice care deţin peste 20% din capitalul statutar al întreprinderii-raportor.

Exemplul 3. O persoană fizică a procurat la licitaţie 18% din cota de participaţie în capitalul statutar al întreprinderii "LARA" şi 21% din acţiunile S.A. "DORINA".

În acest caz persoana fizică şi S.A. "DORINA" sînt părţi legate, deoarece persoana fizică deţine peste 20% din acţiunile S.A. şi poate să exercite influenţă notabilă asupra activităţii financiare şi de producţie a acesteia;

d) personalul de conducere, inclusiv directorii şi alţi conducători ai întreprinderilor, precum şi membrii apropiaţi ai familiilor lor, care are dreptul (poartă răspundere) să planifice, să gestioneze şi să controleze activitatea întreprinderii-raportor. Dreptul de a gestiona şi controla activitatea întreprinderii-raportor poate fi realizat prin deţinerea a peste 50% din capitalul statutar al acesteia.

Exemplul 4. Directorul firmei "CARINA" deţine 19%, soţia lui - 15, iar fiul - 18% din aporturile în capitalul statutar al acestei firme. Conform condiţiilor din acest exemplu, persoanele nominalizate şi firma "CARINA" sînt părţi legate, întrucît directorul şi rudele lui apropiate deţin o cotă de participaţie de peste 50% din capitalul statutar al acestei firme şi, prin urmare, pot să controleze politica financiară şi de producţie a acesteia.

Personalul de conducere poate fi parte legată cu întreprinderea-raportor chiar fără a deţine acţiunile acesteia (cota de participaţie în capitalul statutar), dacă el intră în componenţa Consiliului de directori sau a altor organe de conducere şi, în aşa mod, participă la elaborarea deciziilor în domeniul politicii financiare şi de producţie, la planificarea, gestionarea şi controlul activităţii întreprinderii.

Exemplul 5. Membrii conducerii şi Consiliului de directori al S.A. "CRAMA" nu deţin acţiunile acestei întreprinderi, dar sînt părţi legate faţă de aceasta, întrucît în virtutea obligaţiunilor de serviciu participă la luarea deciziilor privind politica financiară şi de producţie şi pot să influenţeze esenţial asupra îndeplinirii acestora.

5. Nu se consideră părţi legate (S.N.C.24, paragraful 5):

a) întreprinderile care au un director comun, dacă influenţa lui asupra activităţii economico-financiare a acestor întreprinderi în operaţiunile reciproce este nesemnificativă.

Exemplul 6. Întreprinderea "VICTOR" produce şi vinde panouri, iar firma "KOMIL" desfăşoară activitate editorială. Aceste întreprinderi sînt conduse de unul şi acelaşi director, care nu deţine cote de participaţie în capitalurile statutare ale acestora şi nu influenţează activitatea economico-financiară a întreprinderilor în operaţiunile reciproce efectuate de acestea. Prin urmare, întreprinderile menţionate nu se consideră părţi legate, cu toate că directorul acestora este parte legată cu fiecare din ele;

b) un beneficiar, furnizor, francisor, distribuitor sau agent general aparte cu care întreprinderea efectuează un volum considerabil de operaţiuni numai în baza unei anumite dependenţe economice.

Exemplul 7. Firma "TATIANA" a încheiat contracte privind livrarea materialelor cu fabrica de confecţii "NORD", care, la rîndul său, a încheiat contract cu distribuitorul "BORIS" privind vînzarea producţiei sale. Întreprinderile enumerate mai sus nu constituie părţi legate, întrucît operaţiunile economice între ele se efectuează numai în baza unei anumite dependenţe economice stabilite în baze contractuale;

c) alte părţi:

- companiile finanţatoare, care nu deţin cotă de participaţie în capitalul statutar al întreprinderii, dar îi acordă împrumuturi sau finanţează anumite proiecte.

Exemplul 8. Compania "REUT" acordă S.A. "AROMAT" un împrumut pentru construcţia căilor de acces la depozitele de produse finite ale acesteia. În acest caz compania "REUT" şi S.A. "AROMAT" nu sînt părţi legate, întrucît nici una dintre ele nu exercită control asupra activităţii altei părţi şi nu exercită influenţă notabilă la luarea deciziilor privind politica financiară şi de producţie;

- organele sindicale;

- serviciile comunale de stat;

- departamentele şi direcţiile guvernamentale ce efectuează operaţiuni cu întreprinderea, indiferent de faptul dacă acestea pot sau nu să restrîngă libertatea de acţiune a acestei întreprinderi, precum şi să influenţeze asupra deciziilor financiare şi economice luate de aceasta.

Exemplul 9. Fondul Social al Republicii Moldova efectuează operaţiuni cu diferite întreprinderi. Însă, indiferent de volumul operaţiunilor reciproce, Fondul Social şi întreprinderile cu care el are relaţii nu sînt părţi legate, întrucît fondul nu exercită controlul asupra activităţii acestor întreprinderi şi nu are influenţă notabilă asupra politicii financiare şi de producţie a lor.

OPERAŢIUNI ÎNTRE PĂRŢI LEGATE

6. Operaţiunile între părţi legate includ transferul de active sau obligaţii între părţile legate, indiferent de stabilirea mărimii valorii acestora (S.N.C.24, paragraful 6). Relaţiile între părţile legate se tratează ca o activitate comercială ordinară. De exemplu, întreprinderea, desfăşurînd o parte din activitatea sa prin întreprinderile fiice sau cele asociate, dobîndeşte cota în capitalul altor întreprinderi în scopul revînzării acesteia sau investirii în mărime suficientă pentru dobîndirea dreptului de control asupra activităţii acestor întreprinderi sau influenţei notabile asupra luării deciziilor financiare şi de producţie ale întreprinderii investite.

Exemplul 10. Firma "TINA" a procurat prin intermediul întreprinderii asociate "AVANTE" cota de participaţie în mărime de 25% din capitalul statutar al S.A."COSMOS" în scopul revînzării ulterioare a acesteia şi a investit de asemenea mijloace în mărime de 54% din capitalul statutar al unei companii de construcţie pentru a obţine dreptul de control asupra activităţii financiare şi de producţie.

7. Părţile legate pot să efectueze operaţiunii, care pentru părţile nelegate nu sînt raţionale din punct de vedere economic. În afară de aceasta, operaţiunile între părţile legate pot să se efectueze în volume neconvenabile pentru părţile nelegate (S.N.C.24, paragraful 8).

Exemplul 11. Întreprinderea fiică a importat în luna septembrie 1998 mărfuri în valoare de 20 000 $ la cursul de 5 lei pentru 1 $. La finele anului 1998 cursul unui dolar a constituit 9 lei, ceea ce a condus la majorarea datoriei faţă de furnizori pînă la 180 000 lei (20 000 х 9). În legătură cu preţul înalt la mărfuri vînzarea acestora este dificilă şi din această cauză de comun acord între părţi a fost luată decizia despre transmiterea mărfurilor şi obligaţiunilor respective întreprinderii principale. O atare operaţiune nu este raţională din punct de vedere economic nici pentru întreprinderea principală, nici pentru grupul de întreprinderi în ansamblu şi practic poate fi realizată numai între părţile legate.

8. Rezultatele activităţii economice şi situaţia financiară a întreprinderii pot fi influenţate de relaţiile dintre părţile legate chiar în cazul în care nu se efectuează operaţiuni cu participarea acestora (S.N.C.24, paragraful 9). De exemplu, întreprinderea principală după dobîndirea dreptului de exercitare a controlului asupra întreprinderii legate orizontal poate da indicaţii întreprinderii fiice de a înceta relaţiile cu fostul partener comercial, întrucît noua întreprindere fiică desfăşoară o activitate similară.

Exemplul 12. Întreprinderea fiică "BETA" realizează operaţiuni comerciale cu firma "NIKA", care nu este parte legată. Întreprinderea principală procură o nouă întrep-rindere fiică "VITA" care desfăşoară aceeaşi activitate comercială ca şi firma "NIKA". Dat fiind acest fapt, întreprinderea principală dă indicaţii întreprinderii fiice "BETA" să suspende operaţiunile comerciale cu firma "NIKA". Asemenea relaţii sînt posibile numai între părţi legate şi pot să influenţeze esenţial rezultatele financiare ale întreprinderii fiice "BETA" şi grupului de întreprinderi în ansamblu.

9. Una din părţile legate se poate abţine de la orice acţiuni ca rezultat al influenţei notabile pe care o exercită asupra ei altă parte. De exemplu, întreprinderea fiică poate să primească indicaţii de la întreprinderea principală să nu realizeze cercetări şi elaborări efectuate anterior sau care urmau să fie efectuate, însă de la care s-a renunţat, considerîndu-le iraţionale (S.N.C.24, paragraful 9).

Exemplul 13. Întreprinderea principală controlează întreprinderile fiice "ARINA" şi "VÎNTUL". Întreprinderea "ARINA" elaborează tipuri noi de produse. Întreprinderea "VÎNTUL" planifică realizarea unor cercetări de laborator similare în vederea ridicării calităţii produselor fabricate. Întreprinderea principală consideră că elaborările şi cercetările celei de-a doua întreprinderi fiice au o perspectivă mai mare şi de aceea dă indicaţii întreprinderii fiice "ARINA" să înceteze aceste cercetări, ceea ce poate conduce la înrăutăţirea situaţiei financiare a acesteia.

10. La transmiterea activelor sau obligaţiilor părţile legate pot să varieze într-o oarecare măsură mărimea valorii lor, ceea ce nu este caracteristic pentru operaţiunile efectuate între părţile legate (S.N.C.24, paragraful 10).

Exemplul 14. Întreprinderea principală "FELICIA" produce materiale de construcţie, costul efectiv al 1 t constituind 200 lei, iar preţul de vînzare - 350 lei. În cursul anului 1998 întreprinderea "FELICIA" a vîndut întreprinderilor fiice pentru necesităţi proprii 500 t de materiale la preţul de 270 lei pentru 1 t. Astfel de operaţiuni nu sînt convenabile din punct de vedere economic pentru întreprinderea principală şi sînt caracteristice numai pentru părţile legate.

MODUL DE EVALUARE A OPERAŢIUNILOR

ÎNTRE PĂRŢILE LEGATE

11. Operaţiunile între părţile legate se evaluează în baza preţului de transfer. Preţul de transfer reprezintă preţul la care se transmit activele sau datoriile între părţile legate (S.N.C.24, paragraful 6).

Preţul de transfer se determină prin una din următoarele metode: valorii de piaţă comparabile, preţului de revînzare, consumurilor suplimentare (S.N.C.24, paragraful 11).

12. Metoda valorii de piaţă comparabile prevede evaluarea mărfurilor şi serviciilor transmise de o parte legată altei părţi la valoarea de piaţă a mărfurilor şi serviciilor similare. Metoda dată se utilizează în cazurile în care condiţiile de efectuare a operaţiunii sînt identice cu cele în care se efectuează operaţiunile comerciale ordinare. Această metodă poate fi utilizată, de asemenea, la determinarea mărimii finanţării părţilor legate (S.N.C.24, paragraful 12).

Exemplul 15. Firma "VIT" fabrică produse finite, costul efectiv unitar al cărora constituie 8 lei. Preţul de vînzare a produselor similare pe piaţă variază de la 11 pînă la 12 lei pentru o unitate.

Conform condiţiilor din acest exemplu, preţul de transfer la care firma "VIT" vinde producţia întreprinderilor fiice poate fi stabilit între 11-12 lei pentru o unitate.

13. Metoda preţului de revînzare se aplică la evaluarea activelor transmise de către o parte legată altei părţi pentru vînzarea ulterioară a acestora unei părţi independente. Conform acestei metode preţul de transfer este egal cu valoarea de piaţă a activelor transmise diminuată cu mărimea marjei. Marja reflectă suma, calculată pe o unitate de produs, care va permite întreprinderii ce vinde activele să acopere cheltuielile şi să obţină un profit acceptabil (S.N.C.24, paragraful 13).

Exemplul 16. Întreprinderea "VICA" fabrică produse finite, costul efectiv unitar fiind egal cu 600 lei. Preţul de piaţă al unei unităţi de produs constituie 1 000 lei. Conform datelor perioadelor de gestiune precedente adaosul la preţ, care permite părţii legate să-şi recupereze cheltuielile şi să obţină un profit acceptabil, constituie 25% sau 250 lei pentru o unitate de produs (1 000 x 0,25). Prin urmare, întreprinderea "VICA" poate să transmită producţia altei părţi legate la preţ de piaţă cu scăderea marjei, adică la preţul de transfer nu mai mic de 750 lei (1 000 - 250).

14. Metoda consumurilor suplimentare se aplică în cazul stabilirii preţului de transfer la mărfurile şi serviciile destinate necesităţilor de producţie şi altor necesităţi interne ale părţilor legate. Esenţa ei constă în faptul că la consumurile părţii legate furnizoare se adaugă un adaos acceptabil, mărimea căruia se determină în baza normei profitului întreprinderilor din ramurile similare (S.N.C.24, paragraful 14).

Exemplul 17. Firma "LUMEA" fabrică produse finite, costul efectiv unitar constituind 900 lei. Conform datelor întreprinderilor care fabrică şi vînd produse similare, norma profitului constituie 22%. Potrivit condiţiilor acestui exemplu, preţul de transfer se determină ca suma costului producţiei şi adaosului la preţ calculat în baza normei profitului şi constituie 1 098 lei + 900 + (900 x 0,22).

15. În unele cazuri ce ţin de operaţiunile între părţile legate mărimea valorică a activelor şi obligaţiilor poate să nu se stabilească, de exemplu, la prestarea gratuită a serviciilor de gestiune, prelungirea termenului de achitare a datoriei etc. (S.N.C.24, paragraful 15).

Exemplul 18. Firma "TINA" a acordat întreprinderii asociate S.A. "AVANTE" un împrumut în mărime de 50 000 lei cu o dobîndă anuală de 20% pe un termen de un an. La expirarea anului S.A. "AVANTE" nu a achitat împrumutul şi nu a plătit dobînzile aferente. Conform acordului reciproc dintre părţi termenul de achitare a împrumutului a fost prelungit încă pe un an fără perceperea penalităţii pentru întîrziere.

PUBLICITATEA INFORMAŢIEI

16. Întreprinderea publică în rapoartele financiare şi în anexele la acestea informaţii privind părţile legate în conformitate cu paragrafele 17 şi 18 ale S.N.C.24 "Publicitatea informaţiei privind părţile legate".

DATA INTRĂRII ÎN VIGOARE A COMENTARIILOR

17. Prezentele comentarii intră în vigoare la data publicării în Monitorul Oficial al Republicii Moldova.